Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2008 по делу n А63-1680/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

работы, услуги собственного имущества (в том числе векселя третьего лица).

Федеральным законом от 22.07.2005 года № 119 ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй НК РФ и о признании утратившим силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее по тексту – Закон № 119-ФЗ) внесены изменения в главу 21 НК РФ. Так, п. 4 статьи 168 НК РФ дополнен абзацем, устанавливающим обязанность налогоплательщика при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг уплатить предъявленную сумму налога платежным поручением на перечисление денежных средств. Данная норма введена в действие с 01.01.2007.  

Однако при введении нового правила уплаты налога при использовании в расчетах ценных бумаг каких – либо изменений в статью 172 НК РФ, регулирующую порядок вычетов по налогу на добавленную стоимость, в проверяемом периоде внесено не было. Изменения внесены в п. 2 статьи 172 НК РФ Федеральным законом от 04.11.2007 года № 255-ФЗ и вступили в действие с 01.01.2008 года.

В связи с чем, суд первой инстанции при разрешении настоящего спора правильно руководствовался нормами пункта 2 статьи 172 НК РФ в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ, от 22.07.2005 № 119-ФЗ, от 28.02.2006 № 28-ФЗ).

Согласно указанной норме, действовавшей в спорный период, при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества переданного в счет их оплаты (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что при использовании налогоплательщиком в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) вычетам подлежат суммы НДС, в отношении которых налогоплательщик  подтвердил реальность расходов и их фактическую уплату.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 08.04.2004 № 169 О указал, что обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые уплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога, в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога, должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество.

Следовательно, судом первой инстанции правильно указано о том, что одним из основных условий, необходимых для принятия к вычету сумм налога, при использовании в расчетах с поставщиками векселей третьих лиц, является реальность расходов налогоплательщика.

Как указано ранее, из материалов дела следует, что 11.01.2007 между обществом и ООО «Родник- К» заключен договор № 1 на поставку коньяка Российского обработанного «3 звездочки», в соответствии с которым в адрес заявителя в феврале 2007 года отгружен коньяк по счетам – фактурам №№ 0013,0014,0015,0016,0017 на общую сумму 43 860 060 рублей 80 копеек, в том числе налог на добавленную стоимость 6 690 517 рублей 92 копейки. В счет оплаты товара поставщику, в том числе и по указанным счетам – фактурам, обществом 26.03.2007 переданы векселя Сберегательного банка номинальной стоимостью 30 000 000 рублей, что подтверждается актом приема - передачи ценных бумаг от 26.03.2007. В счет погашения задолженности за поставленный в феврале 2007 года товар заявителем переданы ООО «Родник – К» по актам приема передачи ценных бумаг векселя Сберегательного банка РФ 03.04.2007, 04.04.2007, 06.04.2007, 10.04.2007, 13 и 27 апреля 2007 года на сумму 13 760 000 рублей. Векселя передавались по их номинальной стоимости.

Материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что передаваемые в счет погашения задолженности по оплате товара  векселя приобретались заявителем в Буденовском отделении № 1812 Сберегательного банка Российской Федерации за денежные средства 23.03.2007, 26.03.2007, 03.04.2007, 04.04.2007, 06.04.2007, 10.04.2007, 13.04.2007 и 27.04.2007, то есть после предъявления Обществом к вычету сумм налога на добавленную стоимость за февраль 2007 года (т. 2, л.д. 3-36).

Кроме того, 27.04.2007 в адрес ООО «Родник – К» в счет погашения задолженности по налогу на добавленную стоимость за поставленный в феврале 2007 года коньяк по спорной сделке заявителем были перечислены денежные средства в сумме 3 740 000 рублей платежным поручением № 328 и 4 398 317 рублей 82 копейки платежным поручением № 327.

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что векселя Сберегательного банка Российской Федерации, использованные Обществом в качестве оплаты за поставленный товар, приобретены Обществом  после осуществления операции, по которой заявлен вычет в феврале 2007 года. Суммы налога по спорным сделкам оплачены обществом 27.04.2007, то есть также после осуществления операции, по которой заявлен вычет в феврале 2007 года в первоначальной декларации.

Установленные судом первой инстанции обстоятельства свидетельствуют о том,  что Общество на момент предъявления к вычету налога  на добавленную стоимость в сумме 1 215 917 рублей по налоговой декларации по НДС за февраль 2007 года  от 16 марта 2007 года не понесло реальных затрат в феврале 2007 года по выплате НДС в сумме 6 690 517 рублей 92 копеек. Реальные затраты на уплату налога налогоплательщиком понесены 27.04.2007, в связи с чем, заявителем налог на добавленную стоимость в сумме 6 690 517 рублей  92 копеек, оплаченный платежными поручениями, заявлен к вычету в апреле 2007 года, что подтверждено налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость за апрель 2007 года и не оспаривалось сторонами.

19 апреля 2007 года в уточненной налоговой декларации Общество корректирует первоначально заявленные налоговые вычеты в сторону уменьшения на 6 690 517 рублей 92 копейки (сумма налога уплаченного по счетам фактурам №№ 0013, 0014, 0015, 0016 и 0017 отдельными платежными поручениями), и тем самым увеличивает на указанную сумму налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, что приводит к доначислению за февраль 2007 года налога в сумме 5 474 601 рубля.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что у Общества возникла неуплата налога на добавленную стоимость за февраль 2007 года в результате занижения им налоговой базы за указанный период, следовательно, факт нарушения налогового законодательства доказан материалами дела, а поэтому в действиях Общества имеется состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 1 статьи 122 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Пунктом 4 статьи 81 НК РФ установлено, что если предусмотренное пунктом 1 статьи 81 Кодекса заявление о дополнении и изменении налоговой декларации сделано после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление подано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 81 Кодекса, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с данным пунктом при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет расчет (перерасчет) подлежавшей уплате за конкретный налоговый период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты, доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пени в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

Тем самым только при выполнении всех перечисленных условий в совокупности налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период. Несоблюдение одного из условий является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено, что налогоплательщик допустил правонарушение в виде неуплаты налога на добавленную стоимость за февраль 2007 года, самостоятельно выявил допущенное правонарушение, произвел расчет подлежащей уплате за февраль 2007 года суммы налога, внес в ранее представленную декларацию за февраль 2007 года исправления путем подачи уточненной декларации за данный период, однако, на момент подачи уточненной налоговой декларации 19.04.2007 года  не уплатил доначисленную сумму налога и соответствующую сумму пени.

Постановлением Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» в пункте  42  указано, что при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Кодекса.

Судом первой инстанции с учетом указанного разъяснения установлено, что у налогоплательщика в предыдущем периоде отсутствует переплата, которая перекрывает или равна сумме налога на добавленную стоимость доначисленную налогоплательщиком за февраль 2007 года.

Так, согласно карточке лицевого счета налогоплательщика у Общества  по сроку уплаты 20.02.2007  имеется недоимка за январь 2007 года в сумме 2 439 552 рублей 21 копеек.

По уточненной декларации  за декабрь 2006 года от 16 марта 2007 года начислен налог к уменьшению из бюджета 2 485 219 рублей, в результате чего в карточке лицевого счета у налогоплательщика образовалась переплата в сумме 45 666 рублей 79 копеек.

По первоначальной декларации за февраль 2007 года начислено к уменьшению из бюджета 1 215 917 рублей, в связи с чем, по сроку уплаты 20.03.2007 у заявителя образовалась переплата в сумме 1 261 583 руб. 79 коп.

В связи с доначислением налогоплательщиком за февраль 2007 года налога на добавленную стоимость и подачей 19.04.2007 уточненной декларации за февраль 2007 года, в карточке лицевого счета налогоплательщика возникла недоимка в сумме 5 474 601 рублей (том 2, л.д. 71-96).

Согласно карточке лицевого счета  по сроку уплаты 20.04.2007,  указана образовавшаяся переплата в сумме 10 437 765 рублей (т. 2 л.д. 86).

Однако, как правильно указал суд первой инстанции, налогоплательщик не может быть освобожден от ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в связи с тем, что им не соблюдены условия, определенные пунктом 4 статьи 81 Кодекса, т.е. на дату подачи уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за февраль 2007 года 19.04.2007 не уплачен доначисленный налог и соответствующие пени.

При установленных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о наличии в действиях Общества состава правонарушения и оснований для привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, и законности решения налогового органа от 07.11.2007 № 7044 в части привлечения Общества к налоговой ответственности,  предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы заявителя о неправомерности применения  к спорным правоотношениям статьи 81 Налогового кодекса РФ  со ссылкой  на Постановление Президиума ВАС РФ от 03.10.2006 № 6116/06 как несоответствующие материалам дела, с указанием о том, что в рассматриваемом споре отсутствуют неустранимые сомнения, неясности и противоречия актов законодательства о налогах и сборах.

Судом первой инстанции проверены процедура привлечения Общества к налоговой ответственности, сроки привлечения к ответственности, расчет штрафной санкции,  и нарушений не установлено.

В то же время суд первой инстанции установил, что налоговой инспекцией при определении размера штрафа нарушены требования подпункта 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ о том, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Статья 112 НК РФ содержит открытый перечень