Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.02.2015 по делу n А63-4293/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

пенсионное страхование (налоговый вычет) и преду­смотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогово­го вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы единого социального налога, подлежащего уп­лате с 15 -го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

В соответствии с действовавшим в спорный период законодательством суммы едино­го социального налога, поступающие в Пенсионный фонд Российской Федерации, были раз­граничены: одна часть, исчисляемая по ставкам, установленным статьей 22 Закона № 167-ФЗ, зачислялась на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, другая часть, исчисляемая по ставке, предусмотренной статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации, за вы­четом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - в федеральный бюджет на финансирование выплат базовой части трудовой пенсии.

При этом законодатель предусмотрел возможность уменьшения суммы единого соци­ального налога (авансового платежа по налогу), подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сумму исчисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страхо­вому взносу) на обязательное пенсионное страхование, но не более чем на указанную сумму налога (авансового платежа по налогу).

Согласно пункту 2 статьи 243 НК РФ сумма налога (сумма авансового платежа по на­логу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по стра­ховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом № 167-ФЗ.

Таким образом, сумма единого социального налога, взыскиваемая налоговыми орга­нами, должна определяться с учетом уже уплаченных страховых взносов. И наоборот, суммы страховых взносов, взыскиваемые органами Пенсионного фонда России, также должны оп­ределяться с учетом уже взысканного налоговыми органами единого социального налога.

Данный вывод подтверждается развитием законодательства о ЕСН и взносах на ОПС во времени. Так, до вступления в законную силу Федерального закона № 167-ФЗ единый со­циальный налог, начисленный по ставке 28 процентов, в полном размере поступал в Пенси­онный фонд России и предназначался для выплаты пенсий.

Как следует из решения Межрайонной ИФНС России № 2 по крупнейшим налогопла­тельщикам, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с сумм материальной помощи работникам к отпуску, в нарушение положений статьи 23,24 Закона № 167 «Об обя­зательном пенсионном страховании» ООО «Газпром трансгаз Ставрополь» не начислялись и не уплачивались.

Поскольку в связи с неуплатой обществом страховых взносов на обязательное пенси­онное страхование, оснований для уменьшения сумм ЕСН, подлежащих к уплате в феде­ральный бюджет на момент проведения проверки не имелось, налоговым органом в полном объеме произведены начисления ЕСН (26%), в том числе, подлежащего уплате в федераль­ный бюджет по ставке 20%, предусмотренной пунктом 1 статьи 241 НК РФ, что составило 22 487 344 рублей за 2009 год, в том числе по Привольненскому ЛПУМГ филиалу ООО «Газпром трансгаз» в размере 774 486,62 руб.

Как указано выше, недоимка по начисленным сумма ЕСН погашена инспекцией на основании пункта 1 статьи 78 НК РФ по заявлению общества, что подтверждается решения­ми о зачете, то есть, на дату выставления спорного требования, полная сумма ЕСН в размере 26%, (в части, подлежащей зачислению в федеральный бюджет по ставке 20%), поступила в бюджетную систему РФ.

При этом, как именно уплачена данная сумма (платежными поручениями или путем проведения зачета), не имеет значения.

Проанализировав доводы лиц, участвующих в деле, а также материалы дела, суд правомерно признал обоснованными доводы заявителя о том, что нарушение прав общества выражено в принятии мер по принудительному взысканию страховых взносов после доначисления и пе­речисления сумм ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет по решению налогового органа по следующим основаниям.

С принятием Федерального закона № 167-ФЗ и Федерального закона от 31.12.2001 № 198-ФЗ «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» суммы единого социального налога, поступающие в Пенсионный фонд России, были разграничены: одна часть, исчисляемая по ставкам, установленным статьей 22 Федерального закона № 167-ФЗ, стала зачисляться на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пен­сии в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, другая часть, исчис­ляемая по ставке, предусмотренной статьей 241 НК РФ, за вычетом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - в федеральный бюджет на финансирование выплат базовой части трудовой пенсии.

Законодателем предусмотрена возможность уменьшения суммы единого социального налога (авансового платежа по налогу), подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сум­му исчисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, но не более чем на указанную сумму нало­га (авансового платежа по налогу).

Президиум ВАС РФ в постановлении от 21.06.2011 № 1/11 разъяснил причину такого механизма тем, что целью установления данного механизма являлось обеспечение прав за­страхованных лиц при неуплате страхователем страховых взносов или уплате их не в полном объёме. Из этого следует, что выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии должны осуществляться за счёт сумм единого социального налога.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что  взыскание фондом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование без учета единого социального налога, взысканного налоговым органом во вне­судебном порядке, влечет нарушение принципа однократности налогообложения.

  Управление, выставив на основании оспариваемого решения требо­вание, требует повторно уплатить суммы, ранее взысканные инспекцией по итогам выездной налоговой проверки.

Органом пенсионного фонда выставлено требование об уплате страховых взносов от 18.04.2014 и произведено взыскание страховых взносов в бесспорном порядке с расчетного счета заявителя.

До вступления в силу Закона о пенсионном страховании единый социальный налог, начисленный по ставке 28 процентов, в полном размере поступал в Пенсионный фонд Рос­сийской Федерации и предназначался для выплаты пенсий.

С принятием упомянутого Закона и Федерального закона от 31.12.2001 № 198-ФЗ «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некото­рые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» суммы единого соци­ального налога, поступающие в Пенсионный фонд Российской Федерации, были разграниче­ны: одна часть, исчисляемая по ставкам, установленным статьей 22 Закона о пенсионном страховании, стала зачисляться на финансирование страховой и накопительной частей тру­довой пенсии в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, другая часть, исчисляемая по ставке, предусмотренной статьей 241 НК РФ, за вычетом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - в федеральный бюджет на финансирова­ние выплат базовой части трудовой пенсии.

При этом законодатель предусмотрел возможность уменьшения суммы единого соци­ального налога (авансового платежа по налогу), подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сумму исчисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страхо­вому взносу) на обязательное пенсионное страхование, но не более чем на указанную сумму налога (авансового платежа по налогу).

Целью установления данного механизма являлось обеспечение прав застрахованных лиц при неуплате страхователем страховых взносов или уплате их не в полном объеме.

В таком случае выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии должны осуществляться за счет сумм единого социального налога, так как инспекция, являясь адми­нистратором доходов бюджета, имеет возможность перераспределить совместно с соответст­вующим органом Федерального казначейства взысканные суммы единого социального нало­га в виде разницы между суммой исчисленных и суммой уплаченных страховых взносов из федерального бюджета в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации для учета ука­занной суммы как страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Данная позиция согласуется с позицией Конституционного Суда Российской Федера­ции, изложенной в постановлении от 10.07.2007 № 9-П, и позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 18.01.2011 № 11927/10.

В то же время при условии уплаты недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование не возникает необходимости государства компенсировать эту недо­имку Пенсионному фонду Российской Федерации за счет средств федерального бюджета.

Следовательно, взыскание с налогоплательщика взносов в бюджет пенсионного фонда без учета уплаты задолженности по ЕСН влечет нарушение принципа однократности нало­гообложения.

 Исходя из принципа однократного налогообложения и установленной налого­вым законодательством взаимосвязи между суммой взыскиваемого ЕСН, исчисленных и уп­лаченных страховых взносов, с общества не могли быть повторно взысканы страховые взно­сы после перечисления соответствующих сумм в федеральный бюджет.

Взыскание ГУ-УПФ по Красногвардейскому району страховых взносов на обязатель­ное пенсионное страхование без учета ЕСН, уплаченного заявителем по решению инспекции (в данном случае, перечисленного в бюджет на основании заявления о зачете), влечет нару­шение принципа однократности налогообложения и привело к двойному взысканию с обще­ства одной и той же суммы, в виде доначисленного налоговым органом ЕСН за 2009 год и в виде взысканных органом пенсионного фонда страховых взносов на обязательное пенсион­ное страхование.

Размер страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2009 год, взы­сканных управлением по спорному требованию, страховых взносов (774 486,62 руб.) сторо­нами не оспаривается, более того, подтвержден актом совместной сверки расчетов.

На прекращение обязанности по уплате страховых взносов уплатой единого социаль­ного налога, размер которого не был уменьшен на сумму вычета по налогу, поскольку об­ратное влечет нарушение принципа однократности налогообложения, что является недопус­тимым, указано, в частности, в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 18.01.2011 № 11927/10 по делу № А03-15667/2009, от 21.06.2011 № 1/11 по делу № А19-6822/10-30, от 28.06.2011 № 18190/10 по делу № А73-3993/2010, от 10.11.2011 № 9601/11, в определении ВАС РФ от 05.07.2013 № ВАС-8051/13.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Феде­рации, изложенной в вышеназванном Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 № 11927/10, налоговые органы после взыскания суммы единого социального налога в виде разницы между исчисленной и фактически уплаченной суммой страховых взносов на обяза­тельное пенсионное страхование обязаны предоставить органам Федерального казначейства документы, необходимые для распределения этой суммы в соответствующие бюджеты бюд­жетной системы Российской Федерации, в частности в бюджет Пенсионного фонда Россий­ской Федерации.

Довод апелляционной жалобы о том, что налоговый орган и орган Пенсионного фон­да не вправе самостоятельно произвести зачеты между бюджетами, не состоятелен ввиду следующего.

Суммы доначисленного ЕСН были в принудительном порядке зачислены инспекцией в бюджетную систему Российской Федерации. КБК, на который произошло зачисление, оп­ределялись налоговым органом самостоятельно, без участия заявителя. Обществу не было предоставлено право выбора КБК, на который налоговый орган произвел взыскание ЕСН в принудительном порядке.

В результате полная сумма ЕСН (в части, подлежащей зачислению в федеральный бюджет по ставке 20 %), поступила в бюджетную систему Российской Федерации и находит­ся в данный момент в федеральном бюджете. После этого имеют место уже межбюджетные отношения. При этом не имеет никакого значения, отдельными платёжными поручения была погашена задолженности плательщика или же посредством зачёта.

Общие принципы бюджетного организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации определяются бюджетным законодательством Российской Федера­ции.

Согласно статьям 6, 10 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) федеральный бюджет и бюджеты государственных внебюджетных фондов (в том числе и Пенсионного фонда) являются составными частями единой бюджетной системы Российской Федерации.

В соответствии с указанной статьёй доходы бюджета - поступающие в бюджет де­нежные средства, за исключением средств, являющихся в соответствии с Бюджетным кодек­сом Российской Федерации источниками финансирования дефицита бюджета.

В статье 6 БК РФ установлено, что главный администратор доходов бюджета - это оп­ределенный законом (решением) о бюджете орган государственной власти (государственный орган), орган местного самоуправления, орган местной администрации, орган управления государственным внебюджетным фондом, Центральный банк Российской Федерации, иная организация, имеющие в своем ведении администраторов доходов бюджета и (или) являю­щиеся администраторами доходов бюджета, если иное не установлено БК РФ. Администра­тор доходов бюджета - это орган государственной власти (государственный орган), орган местного самоуправления, орган местной администрации, орган управления государствен­ным внебюджетным фондом, Центральный банк Российской Федерации, бюджетное учреж­дение, осуществляющие в соответствии с законодательством Российской Федерации кон­троль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей, пеней и штрафов по ним, являющихся доходами бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, если иное не установлено БК РФ.

В соответствии с положениями Федерального закона от 25.11.2008 № 214-ФЗ «О бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов», Федерального закона от 30.11.2009 № 307-ФЗ «О бюджете Пенсионного фон­да Российской Федерации на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов» и приказов Министерства финансов Российской Федерации главным администратором доходов феде­рального бюджета в части единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюд­жет, является Федеральная налоговая служба.

Аналогичная норма содержится в статье 4 Федерального закона от