Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2015 по делу n А53-17397/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального  кодекса Российской  Федерации  и оценке  арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Таким образом, возможность учета налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.

Кроме того в п. 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В силу названных норм НК РФ и постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

При этом следует принимать во внимание, что по смыслу ст. 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово - хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей, работ, услуг.

Как следует из обжалуемого решения инспекции, ООО «Строительная компания» (покупатель) заключило с ООО «ТПК» (поставщик) договор поставки от 15.04.2011 № 14, предметом которого является поставка строительных материалов.

В качестве подтверждения фактов приобретения строительных материалов у ООО «ТПК» ООО «Строительная компания» на проверку представило товарные накладные и счета-фактуры, подписанные от имени ООО «ТПК» директором и главным бухгалтером Ежовым А.П. Подписи в указанных документах визуально отличаются от оригинала подписи Ежова А.П. в протоколе опроса №706 от 31.10.2013.

В связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения фактов совершения нарушений законодательства о налогах и сборах, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля было назначено проведение почерковедческой экспертизы подписи Ежова А.П. в документах ООО «ТПК».

В результате почерковедческой экспертизы, проведённой судебным экспертом А.С. Барашевым, установлено, что подпись от имени Ежова А.П., изображение которой имеется в копии договора в графе «Директор ООО «ТПК», выполнена не самим Ежовым А.П., а другим лицом.

Подписи от имени Ежова А.П., изображения которых имеются в копиях счетов-фактур в графах «Руководитель организации»: № 131 от 07.04.2011, № 171 от 03.05.2011, №279/1 от 25.07.2011, № 279/4 от 25.07.2011, № 340 от 10.10.2011, №409 от 22.12.2011, № 104 от 02.05.2012, № 152 от 18.06.2012, № 184 от 16.0.72012, № 271 от 14.09.2012, № 288 от 25.09.2012, № 339 от 31.10.2012, выполнены не самим Ежовым А.П., а другим лицом (другими лицами).

Причем подписи от имени Ежова А.П., изображения которых имеются в копиях счетов-фактур: № 131 от 07.04.2011, № 171 от 03.05.2011 и в копии договора поставки №14 от 15.04.2011, выполнены одним (первым) лицом.

Подписи от имени Ежова А.П., изображения которых имеются в копиях счетов-фактур: №279/1 от 25.07.2011, № 279/4 от 25.07.2011, выполнены другим (вторым) лицом.

Подписи от имени Ежова А.П., изображения которых имеются в копиях счетов-фактур: № 340 от 10.10.2011, №409 от 22.12.2011, № 104 от 02.05.2012, № 152 от 18.06.2012, № 184 от 16.0.72012, № 271 от 14.09.2012, № 288 от 25.09.2012, № 339 от 31.10.2012, выполнены третьим лицом.

Положением п.6 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Положением п. 2 ст. 169 НК РФ установлено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Следовательно, счета-фактуры ООО «ТПК» оформлены с нарушением п. 6 ст. 169 НК РФ.

Кроме того, инспекцией в ходе проверки было выявлено, что представленные на проверку товарные накладные имеют многочисленные пороки в оформлении, а именно: в товарных накладных не заполнены обязательные реквизиты: номер и дата доверенности, наименование организации, выдавшей доверенность, должность и расшифровка подписи лица, принявшего груз к перевозке; должность, ФИО лица получившего груз со стороны грузополучателя, что не позволило установить ответственных за доставку и получение грузов, количество приложений (паспорта, сертификаты и т.д.), масса груза, количество мест, что является нарушением ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ и п. 13 р.2 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. № 34 н.

Помимо прочего, товарные накладные не содержат сведений о транспортной накладной (ее номере и дате), тогда как покупатель обязан подтвердить соответствующими документами факты передачи поставщиками груза (товара) перевозчику (в том числе своему работнику при доставке товаров собственным транспортом) и выдачи груза перевозчиком получателю.

Товарные накладные подписаны от имени Ежова А.П. в качестве директора, главного бухгалтера и ответственного за отгрузку товара со стороны ООО «ТПК». Со стороны покупателя товарные накладные подписаны представителями ООО «Строительная компания», получавшими материалы по доверенности.

В качестве подтверждения перевозки материалов налогоплательщик представил договор № 9 от 11.01.2011 года, заключенный между ООО «Донуглестрой» (Исполнитель) и ООО «Строительная компания» (Заказчик), предметом которого является оказание услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом и предоставлению транспортных средств и механизмов с экипажем для выполнения работ на объектах Заказчика.

В представленных на проверку товарно-транспортных накладных грузоперевозчиком значится ООО «Донуглестрой» ИНН 6155021251, заказчиком -ООО «Строительная компания».

В товарно-транспортных накладных в Товарном разделе отсутствуют обязательные реквизиты: вид упаковки, количество мест; масса каждого наименования груза; количество порядковых номеров записей, содержащихся в товарной накладной; количество приложений (паспорта, сертификаты и т.д.); масса всего груза; в Транспортном разделе указаны автомобили марки Газель, КАМАЗ и КАМАЗ п/прицеп, в графе «Пункт погрузки», значится г. Новошахтинск, Промплощадка № 1, отсутствуют обязательные реквизиты: вид упаковки, количество мест, способ определения массы; отметка о составленных актах; транспортные услуги; что является нарушением ст.9 Закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129 ФЗ (действующего в проверяемый период) и п.13 р.2 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 №34 н.

Кроме того, при сравнительном анализе представленных на проверку документов установлены многочисленные противоречия, касающиеся несовпадения дат отгрузки товара (содержащихся в товарных накладных) и дат, содержащихся в товарно-транспортных накладных: так, следуя данным документам, доставка товара фактически происходила ранее его отгрузки, что противоречит объективной реальности.

В рамках проведенных контрольных мероприятий инспекцией был сделан вывод, что перевозка товара по представленным документам от ООО «ТПК» в адрес ООО «Строительная компания» не осуществлялась.

Данный вывод инспекция сделала исходя из имеющихся противоречий между показаниями водителей, перевозивших грузы для ООО «Строительная компания», показаниями сотрудников ООО «Строительная компания», получавших данные товары по доверенности, и показаниями бывшего директора ООО «Строительная компания» И.Б. Чалова, главного инженера А.А. Гудилина, бывшего директора ООО «ТПК» Ежова А.П.

Так, исходя из протоколов допросов, опрошенные водители не смогли пояснить конкретное местонахождение пункта отгрузки; указать лиц, фактически отгрузивших строительные материалы; методы погрузки; какая техника была использована при погрузке и собственников этой техники.

Из опросов лиц, ответственных за получение товаров (С.В. Кудрявцева, С.В. Фомченко, С.А. Жукова, А.А. Гудилина, М.А. Калмыкова, л.д. 99 - 107, 113 - 116, 123 -126, т. 5), следует, что данные лица, подтверждая факты получения товаров, затруднялись указать работников ООО «ТПК», ответственных за отпуск материалов, объясняли, что лично не присутствовали при получении товаров, но при этом ставили свои подписи в первичных документах на получение товаров, то есть подписывали товарно-транспортные накладные формально, несмотря на то, на данных лиц, как уже было указано, была возложена обязанность по получению товара и сопровождению груза.

По результатам опроса бывшего директора ООО «Строительная компания» И.Б. Чалова и главного инженера А.А. Гудилина (л.д. 103 - 107, 117 - 122 т. 5) следует, что директор ООО «Строительная компания» лично с Ежовым А.П. никогда не встречался договор с ООО «ТПК» только подписывал, согласование цен, условий поставки, и иных условий договора с ООО «ТПК» в основном осуществлял Гудилин А.А.

Вместе с тем, Гудилин А.А., показал, что также не знаком с А.П. Ежовым, не знает, кто расписывался в счетах-фактурах, товарных накладных, товарно-транспортных накладных со стороны ООО «ТПК», так как ставил свою подпись в уже оформленных документах; при погрузке товара не присутствовал.

Опрос бывшего директора ООО «ТПК» Ежова А.П. (л.д. 63 - 83 т.5), показал, что Гудилин А.А., подтвердивший личной подписью факт получения груза, при погрузке товаров не присутствовал, а передоверил получение груза водителю, при этом доверенность на получение строительных материалов от ООО «ТПК» была оформлена именно на Гудилина А.А., а не на водителя.

Таким образом, показания водителей, перевозивших груз, и сотрудников ООО «Строительная компания», противоречат показаниям бывшего директора ООО «ТПК» Ежова А.П. Кроме того, все опрошенные лица указали на формальное оформление товарно-сопроводительных документов, подтвердили, что только расписывались в них, не проверяя смысл текста, показали, что все документы были фактически составлены заранее.

В судебном заседании 27.10.2014 по ходатайству заявителя были вызваны для участия в процессе в качестве свидетелей С.В. Фомченко, О.Б. Чалов, С.В. Кудрявцев и А.Б. Фролов.

Показания указанных лиц, данные в ходе судебного заседания, не изменяют смысла и содержания показаний, данных ими при проведении мероприятий налогового контроля: опрошенные