Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2015 по делу n А05-12258/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

налоговой выгоды в виде занижения налоговых обязательств Обществом и занижения налога на прибыль с дивидендов, полученных компанией «Alliance Oil Company Limited».

Данные доводы налоговой инспекции основаны только на предположениях и не подтверждены в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответствующими доказательствами.

Не могут быть приняты во внимание ссылки налоговой инспекции на письмо налоговых органов Республики Кипр от 24.09.2013 № I.R.3.10/45/2/F V121RS13, которое, по мнению налогового органа, подтверждает тот факт, что займы в адрес общества предоставлены компанией «O&G Credit Agency Limined» из денежных средств, заимствованных у компании «Alliance Oil Company Limited», поскольку данное письмо не было представлено налоговым органом в материалы дела.

Следовательно, данное письмо не может рассматриваться в качестве доказательства по делу.

При этом Общество и компания «O&G Credit Agency Limined» являются самостоятельными юридическими лицами. Факт их вхождения в Группу компаний «Альянс», а также их аффилированность по отношению к компании «Alliance Oil Company Limited» не свидетельствует о направленности воли сторон на получение необоснованной налоговой выгоды.

В пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доказательств, свидетельствующих о согласованности воли сторон на уклонение от уплаты налогов, налоговым органом не представлено.

Как следует из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, начисленные по заключенным договорам займа проценты реально выплачивались Обществом компании «O&G Credit Agency Limined», также полученные Обществом от данной компании в заем денежные средства возвращены в полном объеме.

Совпадение адресов представительств компании «Alliance Oil Company Limited» и компании «O&G Credit Agency Limined» в Швеции, а также перечисления денежных средств Обществу со счета компании «O&G Credit Agency Limined», открытого в Швеции, не свидетельствует о направленности воли сторон на получение необоснованной налоговой выгоды.

Являются необоснованными доводы налоговой инспекции о том, что фактическим заимодавцем Общества являлась компания «Alliance Oil Company Limited», поскольку  денежные средства по договорам займа перечислялись заявителю  со счета компании «O&G Credit Agency Limined».

Исключение составил перевод в сумме 4 399 958,09 долларов США, произведенный компанией «Alliance Oil Company Limited».

Данный перевод действительно произведен указанной компанией по договору займа, заключенному Обществом с компанией «O&G Credit Agency Limined», но в счет взаиморасчетов между компанией «O&G Credit Agency Limined» и компанией «Alliance Oil Company Limited».

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налоговой инспекции о том, что финансирование ООО «Колвинское» производилось только за счет внутренних источником Группы компаний «Альянс», поскольку, как следует из материалов дела, источником финансирования являлись не собственные денежные средства Группы компаний «Альянс» и не собственные денежные средства материнской компании «Alliance Oil Company Limited», а привлекаемые компанией «Alliance Oil Company Limited» на началах возвратности и платности денежные средства.

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции правомерно посчитал необоснованными доводы налоговой инспекции о признании задолженности Общества перед компанией «O&G Credit Agency Limined» контролируемой, как противоречащие положениям пункта 2 статьи 269 НК РФ.

При проверке налоговая инспекция установила, что между ОАО «НК Альянс» (кредитор) и ООО «Колвинское» заключены договоры процентного займа. Ставки по данным договорам займа составляли от 9,05 % до 10% годовых.

Кроме того, на основании договоров уступки права открытое акционерное обществом «Татнефтеотдача» 12.08.2011 уступило права требования ОАО «НК Альянс» по следующим договорам займа (до 30.12.2011 данные займы являлись беспроцентными):

- от 10.08.2010 № 04/428 на сумму 151 000 000 руб. (сумма начисленных процентов за 2011 год - 82 739,73 руб.);

- от 02.09.2010 № 04/453 на сумму 150 000 000 руб. (сумма начисленных процентов за 2011 год - 82 191,78 руб.);

- от 04.05.2011 № 04/287 на сумму 320 000 000 руб. (сумма начисленных процентов за 2011 год - 175 342,47 руб.);

- от 10.05.2011 № 04/301 на сумму 400 000 000 руб. (сумма начисленных процентов за 2011 год - 202 038,36 руб.);

- от 07.06.2011 № 04/370 на сумму 414 000 000 руб. (сумма начисленных процентов за 2011 год - 226 849,32 руб.).

В соответствии с дополнительными соглашениями от 30.12.2011 налогоплательщик и ОАО «НК «Альянс» договорились об уплате процентов за пользование данными займами по ставке 10% годовых.

При этом согласно сведениям, публикуемым ОАО «НК «Альянс» об аффилированных лицах, компания «Alliance Oil Company Limited» с 10.04.2008 являлась единственным акционером ОАО «НК «Альянс», то есть ей принадлежало 100% акционерного капитала ОАО «НК «Альянс».

На основании этого налоговая инспекция посчитала, что задолженность Общества перед компанией ОАО «НК «Альянс» является контролируемой компанией «Alliance Oil Company Limited».

При этом Обществом нарушены положения пунктов 2-4 статьи 269                НК РФ, а именно в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций проценты по займам, полученным от ОАО «НК «Альянс», включены в сумме большей, чем предельная, рассчитанная в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ. Также налоговая инспекция посчитала, что Общество в нарушение пункта 4 статьи 269 названного Кодекса не исполнило обязанности налогового агента в части сумм неудержанного налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов компанией «Alliance Oil Company Limited», на сумму 69 549 610 рублей.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данными выводами налоговой инспекции, поскольку материалами дела не подтверждается факт наличия у общества задолженности по долговому обязательству перед иностранной организацией - компанией «Alliance Oil Company Limited». Соответственно, задолженность Общества перед компанией ОАО «НК «Альянс» не является контролируемой.

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

Согласно пункту 3 статьи 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 2 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.

Пунктом 4 статьи 269 НК РФ установлено, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.

Согласно подпунктам 1 и 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранных организаций, подлежащим обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации, относятся доходы в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, а также процентный доход по долговым обязательствам российских организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ российская организация (налоговый агент), выплачивающая указанные доходы иностранной организации, обязана исчислить, удержать налог с доходов иностранной организации и перечислить удержанную сумму налога в бюджет Российской Федерации.

Из приведенных норм следует, что налог с положительной разницы между начисленными и предельными процентами удерживается и уплачивается в бюджет российской организацией - налоговым агентом за счет процентного дохода, перечисляемого именно иностранной организации.

Согласно разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации (письма от 23.01.2007 № 03-03-06/1/23, от 11.07.2007 № 03-03-06/1/480, от 25.09.2007 № 03-03-06/1/969, от 06.05.2009 № 03-03-06/2/92, от 24.12.2009                  № 03-08-05, от 21.06.2013 № 03-08-05/23521, от 27.11.2013 № 03-08-05/51219, от 11.12.2013 № 03-03-06/1/54311, от 23.12.2013 № 03-08-05/56706 и от 14.01.2014 № 03-08-05/535, от 06.03.2014 № 03-08-05/9669 и от 11.04.2014                  № 03-08-05/16607) при выплате российской организации положительной разницы между суммами начисленных и предельных процентов организация - заемщик не удерживает налог с дивидендов. Свою позицию финансовое ведомство мотивирует тем, что для организации-заимодавца сумма процентов по договору займа признается доходом в виде процентов по долговому обязательству в полном объеме, поскольку правила, предусмотренные статьей 269 НК РФ, устанавливают особенности отнесения процентов по долговым обязательствам не к доходам, а к расходам.

Действительно, глава 25 НК РФ не содержит положений, позволяющих исключить из дохода российской организации - заимодавца ту часть полученных ею процентов, которая в целях налогообложения приравнивается на основании пункта 4 статьи 269 НК РФ к дивидендам.

Таким образом, как правомерно указано судом первой инстанции, позиция налогового органа приводит к тому, что с одной и той же суммы - положительной разницы между суммами начисленных и предельных процентов, которая в целях налогообложения приравнивается к дивидендам, налог будет исчислен дважды: во-первых, заемщик как налоговый агент исчислит налог с дивидендов, во-вторых, российская организация - заимодавец включит всю сумму полученных ею процентов в налогооблагаемый доход.

Исчисление налога дважды противоречит конституционному принципу однократности налогообложения доходов.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с названным Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налога в бюджетную систему Российской Федерации.

Нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено возложение на российскую организацию-заемщика обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с процентов по займу, выплачиваемому российской организации-заимодавцу.

Такая обязанность возникает у российской организации-заемщика только при выплате процентов иностранной организации (статьи 286, 287, 309 и 310 НК РФ).

Таким образом, суд первой инстанции правомерно посчитал, что в спорном случае Общество, поскольку это прямо не предусмотрено нормами налогового законодательства, не является налоговым агентом в отношении положительной разницы между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 НК РФ, приравненной в целях налогообложения к дивидендам, и не обязано удерживать налог на прибыль в отношении выплаченных заимодавцу процентных доходов.

Также суд первой инстанции правомерно указал на  неправильное определение налоговым органом коэффициента капитализации, поскольку он, исходя из указанных выше норм, должен определяться отдельно применительно к непогашенной контролируемой задолженности перед каждым лицом, в отношении которого имеется долговое обязательство.

В данном случае коэффициент капитализации определен налоговым органом исходя из суммирования задолженности перед иностранной организацией компанией «O&G Credit Agency Limined» и российской организацией ОАО «НК Альянс», аффилированной с иностранной организацией «Alliance Oil Company Limited», а не отдельно применительно к непогашенной контролируемой задолженности перед каждым лицом.

Кроме того, суд установил отсутствие оснований для признания задолженности Общества перед иностранной организацией «O&G Credit Agency Limined» контролируемой, следовательно, данная задолженность не должна учитываться при определении коэффициента капитализации.

Таким образом, как правомерно указал суд первой инстанции, налоговым органом не доказан размер начисленных процентов, переквалифицированных в дивиденды и исключенных из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, с учетом положений статьи 269 НК РФ как по праву, так и по размеру.

По результатам проверки налоговая инспекция посчитала, что налогоплательщиком в 2010, 2011 годах завышен остаток неперенесенного убытка (убыток прошлых лет) за 2009 год на сумму 61 112 768 руб., образовавшегося в связи с включением в состав расходов за 2009 год суммы начисленных процентов по задолженности в рамках кредитных договоров от 23.12.2008 № 1/2008 и от 16.03.2009 № 2/2009, заключенных с «O&G Credit Agency Limined», которая, по мнению налоговой инспекции, является контролируемой со стороны компании «Alliance Oil Company Limited», а также по займу, полученному от российской организации - открытого акционерного общества «Печоранефть» (далее - ОАО «Печоранефть») в рамках договора от 02.06.2009 № 986, аффилированной с иностранной организацией компанией «Alliance Oil Company Limited».

В связи с этим по результатам проверки налоговым