Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2009 по делу n А13-98/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

и не имеет правового значения.

Судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами дела: лицевым счетом Румянцева И.Л., индивидуальной карточкой учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений за 2004 год, налоговой карточкой по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2004 год № 43 (т. 5, л. 33-35, 39-42), а также расчетным листком за январь 2004 года, что начисление спорной выплаты произведено в январе 2004 года. Из данных документов видно, что произведено начисление поощрительной выплаты (поощрительный фонд) в размере 407 320 руб. и районного коэффициента в размере 102 080 руб. Каких-либо претензий к данным документам инспекцией не заявлено. Кроме того, суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод общества о том, что хотя представленная им в материалы дела расчетная ведомость по форме Т-51 не имеет даты и номера, однако в ней указан период начисления данной выплаты - январь 2004 года.

Обосновывая свой вывод о периоде начисления спорной выплаты, суд правомерно сослался на то, что исходя из условий трудового договора размер поощрительной выплаты зависит от суммы квартальной чистой прибыли общества, отраженной в строке 160 отчета о прибыли и убытках.

Согласно данным отчетов общества о прибылях и убытках за периоды с 01.01.2003 по 31.12.2003 (т. 5 л.29-30) и за 9 месяцев 2003 года (т. 8, л. 49) сумма чистой прибыли за 4 квартал 2003 года составляет 10 259 000 руб., пять процентов от которой - 512 950 руб.

В силу  норм статей 13, 15 Федерального закона от 21.11.1996   № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерская отчетность организаций состоит, в том числе,  из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, который организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую - в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 14 Закона о бухгалтерском учете отчетным годом для всех организаций является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно, отчет о прибылях и убытках за 2003 год ОАО «Домнаремонт» могло составить не ранее 01.01.2004 и представить в налоговый орган в течение января-марта 2004 года. Представление отчета до истечения отчетного периода не предусмотрено указанными нормами закона и фактически неисполнимо.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что исчислить размер поощрительной выплаты генеральному директору, составляющей пять процентов от суммы квартальной чистой прибыли общества по итогам четвертого квартала 2003 года, заявитель мог только после составления отчета о прибылях и убытках по итогам отчетного периода, то есть не ранее 01.01.2004. Совокупность представленных документов позволяет установить, что начисление выплаты поощрения генеральному директору произведено в 2004 году, следовательно, расходы на указанную поощрительную выплату своевременно отражены обществом в составе налоговой базы по налогу на прибыль 2004 года.

В силу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Поэтому обязанность доказывания расходов, уменьшающих доходы, возлагается на налогоплательщика.

В свою очередь, исходя из положений статей 65 и 200 АПК РФ, налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в принятом им решении, оспариваемом налогоплательщиком.

Приведенные судом выводы инспекцией не опровергнуты.

Довод инспекции о том, что ей непонятно, как суд первой инстанции идентифицировал и уравнял спорную сумму по ведомости  509 150 руб. и сумму, исчисленную как разница год минус 9 месяцев (512 950 руб.), не имеет правового значения. Инспекция не приводит каких-либо доводов и не оспаривает, что  чистая прибыль общества по итогам 4 квартала 2003 года составила 10 259 000 руб., пять процентов от которой - 512 950 руб. Сумма поощрительной выплаты начислена и выплачена в размере 509 150 руб., то есть в пределах суммы, подлежащей начислению.

Оценив представленные доказательства в совокупности в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает выводы инспекции о недоказанности  характера и документального обоснования выплаты обществом вознаграждения Румянцеву И.Л. при расчете налога на прибыль за 2004 год в сумме 509 150 руб. неправомерными и не соответствующими обстоятельствам дела, в связи с чем оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 122 196 руб. не имеется.

В пункте 1.2.3 оспариваемого решения инспекцией установлено неправомерное отнесение на расходы 2005 года расходов по услугам  охраны работников управления, осуществляемым  ООО «Охранное агентство «Торнадо-Н», уменьшающих налогооблагаемую прибыль, экономически необоснованных затрат, в связи с чем обществом занижены налоговая база на 134 013 руб. 48 коп. и налог на прибыль на сумму 32 163 руб. 24 коп.

Основанием для доначисления налога явилось отсутствие направленности расходов на получение дохода общества, связи их с производственной деятельностью организации, а также отсутствие в коллективном и трудовых договорах условий об обеспечении сотрудников охраной.

Общество считает, что расходы, понесенные  по договору с ООО «Охранное агентство «Торнадо-Н» от 08.06.2005 № 01-1/79, подтверждены документально, что не оспаривается налоговым органом, и экономически обоснованны, так как связаны с характером трудовой функции и условиями труда руководителей общества. Полагает, что данные услуги могут быть отнесены к услугам охранной деятельности, предусмотренным статьей 3 Закона РФ от 11.03.1992 № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации», которые в силу подпункта 6 пункта 1 статьи 264  НК РФ уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Экономическая обоснованность данных расходов заключается в снижении риска  финансовых потерь организации, обусловленных трудовыми договорами с руководством предприятия, в снижении риска порчи имущества (автомобилей, телефонов, ноутбуков и т.д.), сохранении конфиденциальной информации, имеющей коммерческую ценность для общества.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены расходы налогоплательщика на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

Как правильно указал суд первой инстанции, перечень расходов, предусмотренный нормами статьи 264 НК РФ, не является закрытым. Это видно из самой приведенной нормы.

В материалы дела обществом представлен договор от 08.06.2005 № 01-1/79 (далее – договор), заключенный с ООО «Охранное Агентство «ТОРНАДО-Н» (далее - охранное агентство), предметом которого является обязательство последнего оказывать обществу за плату услуги, связанные с выполнением мероприятий, установленных Законом Российской Федерации от 11.03.1992 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации» (далее - Закон о частной детективной и охранной деятельности) (т. 2, л. 63-66): подготовка рекомендаций  и консультирование по вопросам правомерной защиты от противоправных посягательств; защита жизни и здоровья граждан от противоправных посягательств; организация охраны имущества собственников, в том числе при транспортировке. В приложении № 1 к договору указан перечень мероприятий по программе «Экстренная помощь», в приложении № 2 к договору сторонами согласован список лиц, подлежащих охране по указанному договору: генеральный директор, главный инженер, директор по финансам и экономике, коммерческий директор, директор по сбыту, главный бухгалтер. Размер ежемесячной оплаты  за обслуживание одного абонента составляет 120 долларов США (пункт 4 договора).

Судом первой инстанции установлено и подтверждается актами выполненных работ и счетами (т. 2, л. 66-80) фактическое выполнение охранным агентством обслуживания по программе «Экстренная помощь». Оплата охранных услуг производилась обществом безналичным путем, что МИФНС не оспаривается. Дополнениями к трудовым договорам с охраняемыми лицами предусмотрена организация работодателем личной охраны работника и членов его семьи (т. 2, л. 81-86).

Как правильно отметил суд, Законом о частной детективной и охранной деятельности частная детективная и охранная деятельность определяется как оказание на возмездной договорной основе услуг физическим и юридическим лицам предприятиями, имеющими специальное разрешение (лицензию) органов внутренних дел, в целях защиты законных прав и интересов своих клиентов. Статьей 3 указанного Закона в перечень видов услуг, предоставляемых в целях охраны, включена защита жизни и здоровья граждан. Следовательно, предусмотренные статьей 3 услуги по защите жизни и здоровья граждан могут быть отнесены к иным услугам охранной деятельности, которые в силу подпункта 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ уменьшают облагаемую налогом на прибыль базу.

Как указано выше, в обоснование экономической оправданности затрат, связанных с охраной руководителей предприятия и находящегося у них имущества, общество ссылается на то, что эти затраты направлены на снижение риска финансовых потерь организации, обусловленных трудовыми договорами с руководством предприятия, в снижении риска порчи имущества (автомобилей, телефонов, ноутбуков и т.д.), сохранении конфиденциальной информации, имеющей коммерческую ценность для общества.

Налоговое законодательство не содержит понятия «экономически оправданных затрат», поэтому экономическая обоснованность тех или иных расходов относится к оценочной категории и самостоятельно определяется налогоплательщиком в каждом конкретном случае исходя из фактических обстоятельств и особенностей его финансово-хозяйственной деятельности на основании норм главы 25 НК РФ.

Так, Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007 № 320-О-П указал, что законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика. Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Инспекцией не оспаривается реальность и документальное подтверждение затрат общества. Ее выводы сделаны только исходя из оценки мероприятий, указанных в приложении к договору. В результате инспекция пришла к выводу о том, что оказанные услуги не являются охранными. При этом на основании каких норм и доказательств сделан вывод в решении инспекции не отражено.

В силу статьи 65 АПК РФ инспекцией не опровергнута правомерность включения обществом произведенных расходов на охранные услуги.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные обществом в подтверждение произведенных затрат доказательства, суд первой инстанции обоснованно заключил, что выводы налогового органа, признавшего спорные расходы общества не связанными с получением дохода и экономически не обоснованными, противоречат изложенной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П и в определении от 04.06.2007 № 320-О-П правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, которая, так же как и судебная практика Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

На основании изложенного доводы апелляционной жалобы о том, что направленность на получение дохода и обоснование затрат обществом не доказаны, апелляционной инстанцией отклоняются.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ общество вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль 2005 года на затраты (стоимость услуг, оказанных ему охранным предприятием), которые оно сочло экономически обоснованными применительно к особенностям своей финансово-хозяйственной деятельности, признав  доначисление налога на прибыль за 2005 год в сумме 32 163 руб. 24 коп. необоснованным.

В пункте 1.2.5.2 (б) оспариваемого решения инспекция установила, что общество необоснованно включило в состав внереализационных расходов (стр. 100 «Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств» приложения № 7 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций) за 2003 год расходов по списанию основных средств - складов с инвентарными номерами 000051703, 000051702 в размере недоначисленной амортизации. В результате этого сделала вывод, что налоговая база по налогу на прибыль за 2003 год занижена на 44 767 руб., а налог на прибыль, соответственно, на 10 744 руб. 08 коп.

Основанием для такого довода послужило отсутствие причин списания складов в соответствующих актах от 01.12.2003 б/н, а также возможности определить фактическое местонахождение складов до их списания по причине непредставления документов, подтверждающих право собственности на склады, отсутствие технических паспортов и планов экспликации.

В обоснование правомерности расходов общество ссылается на подтверждение права собственности на склады наличием их на балансе общества и отражением в бухгалтерском и налоговом учете, причины списания складов отражены в приказе от 24.01.2003 № 34 и в инвентарных карточках.

Апелляционная инстанция считает, что судом первой инстанции сделан правильный вывод о подтверждении обществом списания спорных основных средств по основаниям, предусмотренным подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, с учетом следующего.

На основании подпункта 8 пункта