Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2007 по делу n А05-6266/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Однако приведенные нормы права не освобождают полностью налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора. В определенных случаях такая обязанность может быть прямо предусмотрена нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ООО «Тайга-Экс» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 НК РФ», название статьи 172 НК РФ «Порядок применения налоговых вычетов» так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Следовательно, предъявляемые в целях уменьшения подлежащего уплате налога на добавленную стоимость документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции. Таким образом, налогоплательщики обязаны предпринять все меры, установленные законодательством, для предоставления достоверных первичных документов, на основании которых происходит исчисление и уплата налогов.

Исходя из позиции, указанной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.12.2005 № 9841/05, при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок налоговым органом достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий – поставщиков. Суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Как усматривается из материалов дела, ООО «РМЗ» заключило с ООО «Авангард» (поставщик) 178 однотипных договоров на приобретение гидроксида алюминия. Цена товара по каждому договору, заключенному в 2005 году, составила 60 000 руб. Обществом у ООО «Авангард» приобретено гидроксида алюминия всего в количестве 3573,919 тонн на сумму 20 078 020 руб. 60 коп., в том числе НДС 3 062 748 руб.49 коп. (из них за ноябрь-декабрь 2005 года на сумму 10 520 000 руб., в том числе НДС 1 604 745 руб. 35 коп.)

Оплата за товар произведена обществом путем передачи наличных денежных средств в сумме 10 520 000 руб. в кассу ООО «Авангард» и перечислением на расчетный счет денежных средств в сумме 9 558 020 руб.60 коп.

Налоговый орган  ссылается на то, что приобретенное у ООО «Авангард» количество гидроксида алюминия составляет ориентировочно 34 железнодорожных вагона, поэтому для размещения такого количества товара необходимы большие площадки для хранения, проведение погрузочно-разгрузочных работ. При этом при высокой общей цене договоров, учитывая особенность продаваемого товара (насыпной товар в  больших количествах), в договорах не указано место хранения и приемки товара.

Такие сведения о фактическом месте приемки и хранения товара в материалы дела обществом не представлены, как и  доказательства нахождения генерального директора Субботина А.В. в г. Санкт-Петербурге в дни приемки товара, указанные в товарных накладных, и в даты передачи наличных денежных средств за товар ООО «Авангард». Данные обстоятельства обоснованно вызвают сомнения о возможности двух генеральных директоров – ООО «Авангард» и ООО «Ремонтно-механический завод» самостоятельно осуществить приемку 34 вагонов насыпного товара.

В связи с чем суд первой инстанции правомерно счел неподтвержденным приобретение обществом у ООО «Авангард» товара и его оприходование, которое в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ является необходимым условием для применения налогового вычета по НДС.

В соответствии с пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В данном случае, как правильно указал суд первой инстанции, обществом не представлено доказательств возможности реального осуществления им и его поставщиком – ООО «Авангард» операций по приобретению гидроксида алюминия в количестве 3573,919 тонн с учетом времени и места нахождения имущества, и обоснованно пришел к выводу о том, что между обществом и ООО «Авангард» имело место «формальное приобретение» товара. Кроме того, отсутствуют достаточные доказательства «реальности» 1535,269 тонн товара, приобретенного ООО «Виктория».

Приобретение части товара у ООО «Авангард» имело место в 2005 году. Редакция статей 171,172 НК РФ, действовавшая в 2005 году, предполагает необходимость представления для подтверждение налоговых вычетов по НДС соответствующих документов, подтверждающих оплату товара поставщику с учетом НДС.

В качестве доказательств оплаты товара ООО «Авангард» наличными денежными средствами на сумму 10 520 000 руб., в том числе НДС – 1 604 745 руб. 35 коп., обществом представлены кассовые чеки и квитанции к приходным кассовым ордерам по 60 000 руб., подписанные генеральным директором ООО «Авангард» Михайловым В.А в качестве главного бухгалтера и кассира (т. 4, л. 119-165).

В ходе проведения встречной проверки налоговым органом установлено, что контрольно-кассовая техника № 00044666 за ООО «Авангард» в налоговом органе не зарегистрирована (т. 10, л.22).

Вместе с тем данное обстоятельство не является достаточным основанием для отказа в принятии налоговых вычетов при наличии квитанций к приходным кассовым ордерам. Однако, как правильно указал суд первой инстанции, приведенный факт может служить обстоятельством, вызывающим сомнения в добросовестности указанного поставщика. Кроме того, фактический прием денежных средств осуществлен непосредственно генеральным директором ООО «Авангард» Михайловым В.А.

С учетом изложенных обстоятельств все наличные денежные расчеты за товар на сумму 10 520 000 руб., приемка 3573,919 тонн гидроксида алюминия (34 железнодорожных вагона), оформление товарных накладных и счетов-фактур осуществлялись непосредственно только двумя лицами: генеральным директором ООО «Авангард» Михайловым В.А. и генеральным директором ООО «РМЗ» Субботиным А.В.

Конституционный суд Российской Федерации в постановлении от 20.02.2001  № 3-П и определении от 08.04.2004 № 169-0 указал, что в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и обеспечения экономической обоснованности принимаемых к вычету сумм налога налогоплательщик вправе принять к вычету только те суммы налога, которые им фактически уплачены поставщикам. Тем самым обеспечиваются условия для движения эквивалентных по стоимости, хотя и различных по направлению потоков денежных средств, одного – от налогоплательщика к поставщику в виде фактически уплаченных сумм налога, а другого – к налогоплательщику из бюджета в виде предоставленного законом налогового вычета, приводящего либо к уменьшению итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, либо к возмещению суммы налога из бюджета.

При этом под фактически уплаченными поставщикам суммами налога на добавленную стоимость подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога. Поэтому для признания тех или иных сумм налога на добавленную стоимость фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.

В связи с этим необходимо исследовать вопрос, что представляют собой те средства (денежные средства или иное имущество), которые направляются налогоплательщиком в оплату начисленных ему сумм налога на добавленную стоимость. Если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога не обладают характером реальных затрат, не возникают и объективные условия для признания таких сумм фактически уплаченными поставщикам, поскольку, не осуществив реальные затраты на оплату начисленных сумм налога, налогоплательщик не может обладать правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, начисленную ему поставщиками.

Как усматривается из материалов дела, оплата товара ООО «Авангард» на сумму 10 520 000 руб., в том числе НДС – 1 604 745 руб.35 коп., произведена наличными денежными средствами.

Денежные средства в сумме 10 520 000 руб., в свою очередь, получены обществом взаймы у ООО «Виктория» по договору беспроцентного займа от 25.10.2005 (т. 10, л. 68-69).

Заем в указанной сумме передан ООО «Виктория» обществу также наличными денежными средствами, несмотря на имеющиеся открытые расчетные счета в банках (т. 9,  л. 70-91, 131).

В связи  с чем осуществление наличных денежных расчетов между юридическими лицами в крупных размерах, минуя расчетные счета, вызвали обоснованные сомнения налогового органа в реальности осуществления таких операций.

Для исследования вопроса о том, что представляют собой те денежные средства, которые направлялись налогоплательщиком на оплату начисленных ему сумм налога на добавленную стоимость, определениями от 04.07.2007 и от 26.07.2007 суд первой инстанции запросил у общества письменные пояснения с указанием источников поступления денежных средств, уплаченных поставщику за товар, с представлением подтверждающих документов; доказательства того, что указанные денежные средства принадлежали ООО «РМЗ» и со стороны заявителя имели место реально понесенные затраты на оплату начисленных поставщиком сумм НДС; доказательства фактической передачи ООО «Виктория» наличных денежных средств в сумме 10 520 000 руб. ООО «РМЗ» по договору займа.

Как видно из материалов дела, во исполнение определения суда обществом представлены копии договора беспроцентного займа с ООО «Виктория», кассовой книги за 2005 год, расходного кассового ордера от 31.10.2005 № 1 о выдаче 10 520 000 руб. Субботину А.В. под отчет на хозяйственные нужды, а также незаверенная копия бухгалтерского баланса ООО «Виктория» (т. 10, л . 51-56). Представленная обществом копия бухгалтерского баланса ООО «Виктория» на 31.12.2004 обоснованно в силу статьи 71 АПК РФ не принята судом в качестве доказательства по делу, поскольку документ в нарушение статьи 75 данного Кодекса не заверен надлежащим образом, не содержит отметок налогового органа, не представляется возможным установить дату его составления.

Согласно кассовой книге за 2005 год (касса за 31.10.2005) и расходному кассовому ордеру от 31.10.2005 № 1 о выдаче 10 520 000 руб. Субботину А.В. под отчет на хозяйственные нужды кассовые операции осуществляла главный бухгалтер общества Петриева С.П.

Исходя из объяснений главного бухгалтера общества Петриевой С.П. от 18.09.2007, отобранных оперуполномоченным Управления по налоговым преступлениям УВД по Архангельской области, Петриева СП. вела бухгалтерский учет общества лишь до 2005 года, а после являлась номинальным бухгалтером общества, поскольку все основные средства общества были переданы ООО «Плесецкий ремонтно-механический завод», а вся бухгалтерия в начале 2005 года запечатана в коробки и направлена в г. Северодвинск (Архангельская область); о сделках по приобретению в 2005, 2006 годах химических реагентов она узнала лишь в ходе выездной налоговой проверки (т. 11, л. 63).

Материалы встречной проверки ООО «Виктория» и движение по расчетному счету этого общества за период с 01.01.2005 по 30.06.2006 (т. 9, л.131) вызывают сомнения в осуществлении ООО «Виктория» в 2005 году реальной хозяйственной деятельности, в том числе, в наличии у него денежных средств в размере 10 520 000 руб. для передачи другой организации в виде беспроцентного займа.

Суд первой инстанции, не расценивая объяснения Петриевой С.П. от 18.09.2007 в качестве самостоятельного доказательства по делу, поскольку они отобраны не в ходе проверки налоговым органом, однако в силу статьи 71 АПК РФ критически оценив кассовую книгу общества  за 2005 год (касса за 31.10.2005) и расходный кассовый ордер от 31.10.2005 № 1 о выдаче 10 520 000 руб. Субботину А.В. под отчет на хозяйственные нужды, обоснованно пришел к выводу о том, что реальное исполнение заключенного договора займа между обществом и ООО «Виктория» не подтверждено надлежащими и достаточными доказательствами.

С учетом изложенных обстоятельств, анализа и оценки всех имеющихся доказательств и доводов налогового органа в совокупности и во взаимосвязи суд обоснованно пришел к выводу о том, что общество не представило доказательств, подтверждающих фактическое приобретение товара у поставщика ООО «Авангард», в подтверждение оприходования которого ООО «РМЗ» составило товарные накладные, а также не доказало фактическую оплату наличными денежными средствами поставленного товара с учетом НДС, предъявленного к вычету.

Налоговые вычеты по НДС по поставщику ООО «Авангард» не приняты налоговым органом правомерно.

Как следует из материалов дела, обществом и ООО «Промтехснаб» (поставщик) заключены договоры: от 12.12.2005 № Г12/Д на поставку песка тригидрата оксида алюминия в количестве 1418,60 тонн по 4229,05 руб. за тонну (т.1, л. 97-98); от 01.03.2006 № 03/06-ГДГ на поставку гидроксида алюминия согласно спецификациям к договору (т.1, л. 84-89).

Товар, приобретенный обществом по договору от 12.12.2005 № Г12/Д, реализован ООО «Авангард» по договору от 12.12.2005 № ГД-2005-16 в том же количестве. При этом в счете-фактуре от 30.12.2005 и товарной накладной от 30.12.2005 грузоотправителем товара указано ООО «Промтехснаб», а грузополучателем – ООО «Авангард» (т.2, л.58).

Определениями от 31.08.2007 и от 21.09.2007 суд запросил у общества письменные пояснения о месте осуществления приемки товара от поставщика ООО «Промтехснаб» с представлением соответствующих доказательств. Однако таких