Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.11.2008 по делу n А66-3058/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

участков убытков, причиненных временным занятием данных участков, ограничением прав собственников земельных участков или ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, а также возмещения землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием земельных участков для государственных или муниципальных нужд, временным занятием земельных участков, ограничением прав землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц.

Согласно пункту 4 Правил возмещение убытков осуществляется за счет средств соответствующих бюджетов или лицами, в пользу которых изымаются земельные участки.

Пунктом 6 Правил установлено, что определение размера убытков, причиненных землепользователям и землевладельцам изъятием земельных участков для государственных или муниципальных нужд, осуществляется в соответствии с гражданским законодательством.

В силу пунктов 7, 9 Правил при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков временным занятием земельных участков, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также расходы, связанные с временным занятием земельных участков. А при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также затраты на проведение работ по восстановлению качества земель.

Таким образом, расчет убытков сельскохозяйственного производства с включением упущенной выгоды и биологической рекультивации, вызванных арендой земельного участка предприятия и предоставляемого под строительство и эксплуатацию выше названного объекта, произведен в соответствии с указанными положениями Правил, признан в 2006 году ОАО «Газпром», то есть лицом, за счет средств которого подлежат возмещению указанные убытки, о чем свидетельствуют подписи его представителя на акте определения убытков, а также сам факт уплаты предприятию указанных сумм лицом, заключившим договор аренды земельного участка № 192 (ЗАО «Ямалгазинвест»).

Доводы предприятия о правомерности неучета в качестве внереализационных доходов спорных сумм на основании подпункта 14 пункта 1 и пункта 2 статьи 251 НК РФ как целевых средств обоснованно отклонены судом первой инстанции, поскольку это материалами дела не подтверждается.

При таких обстоятельствах следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что Общество должно было признать спорные суммы в 2006 году в качестве внереализационного дохода.

В апелляционной жалобе предприятие ссылается на то, что инспекцией неправомерно доначислена сумма налога на прибыль в размере 3 653 310 руб. Предприятие считает, что, поскольку договором от 28.04.2006 № 192, заключенным Комитетом по управлению имуществом Кесовогорского района (далее - Комитет) с ОАО «Газпром», последний обязался перечислять установленную договором сумму арендной платы за участок на единый казначейский счет (получатель Комитет) и, вместе с тем, обязался привести арендованный участок в состояние, пригодное для дальнейшего использования, и возместить убытки, денежные средства, подлежащие перечислению ОАО «Газпром» Комитету, являются собственностью последнего. Денежные средства, поступившие на счет МУП «ПФ Кесовогорская», не могут являться внереализационным доходом в силу статьи 113 ГК РФ, так как согласно положениям статьи 128, пункту 2 статьи 130 ГК РФ деньги признаются движимым имуществом, и в этом смысле  денежные средства, полученные предприятием, являются собственностью местного бюджета. В связи с этим полагает, что для целей налогового учета средства и иное имущество, которые получены унитарными предприятиями  от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, признаются доходом, не учитываемым  при определении налоговой базы на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Апелляционная инстанция считает данный довод МУП «ПФ Кесовогорская» ошибочным по следующим основаниям.

Действительно, в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества или уполномоченного им органа.

Вместе с тем, судом установлено и подтверждается материалами дела, что спорные денежные средства поступили предприятию не от собственника имущества, а от ОАО «Газпром» в лице ЗАО «Ямалгазинвест», доказательств обратного предприятием не представлено, его выводы сделаны только на основании анализа норм ГК РФ. При этом ссылка на положения договора № 192 также неправомерна, поскольку в нем речь идет только о перечислении арендной платы за пользование земельным участком, а не указано на перечисление денег по акту определения убытков. Судом не принимается во внимание имеющееся в материалах дела письмо главы Кесовогорского района Терской области от 10.04.2006 (т.2, л. 15) как противоречащее акту определения убытков,  договору № 192 и объяснениям  Борисовой Н.Б., отраженным в протоколе допроса свидетеля от 18.03.2008 № 11, составленным инспекцией в соответствии с требованиями статьей 31 и 90 НК РФ.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требования о признании недействительным решения МИФНС от 11.04.2008 № 14-18/52 в указанной части.

В решении и пунктах 2.2.2, 2.2.3 акта проверки инспекцией установлено, что МУП «ПФ Кесовогорская» в нарушение пункта 1 статьи 167, пункта 1 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 году) занизило налогооблагаемую базу по НДС на суммы предварительной оплаты в счет выполнения работ в июне 2006 на 14 777 873 руб., в июле 2006 на 10 000 000 руб., в августе 2006 на 13 531 540 руб., в январе 2006 года на 16 009 035 руб., в результате чего произошла неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 5 843 809 руб. в том числе за налоговые периоды: июнь 2006 года – 2 254 252 руб., июль 2006 года – 1 525 424 руб., август 2006 года – 2 064 133 руб., январь 2006 года – 2 442 056 руб. В связи с выявленной недоимкой предприятию начислены соответствующие суммы пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Основанием для доначисления данных сумм явились следующие обстоятельства.  МУП «ПФ Кесовогорская» (хозяйство) заключены договоры о компенсации затрат по биологической рекультивации  от 18.04.2006 с колхозом им. Виноградова, колхозом им. Чапаева, СПК «Весна» (предприятия), в соответствии с которыми предприятия обязуются возместить хозяйству стоимость биологической рекультивации в суммах соответственно 19 328 321 руб. 20 коп., 13 088 560 руб. 14 коп. и 5 892 531 руб., а хозяйство обязуется своими силами и средствами выполнить все работы в объеме и сроки, предусмотренные календарным планом работ, сдать восстановленные земли предприятиям в соответствующем состоянии. Оплата предприятиями стоимости биологической рекультивации осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет хозяйства в срок до 30.11.2006. Данные договоры расценены инспекцией согласно статье 702 ГК РФ как договоры подряда. Из объяснения руководителя МУП «ПФ Кесовогорская» следует, что в 2006 году работы по биологической рекультивации земель, принадлежащих колхозом им. Виноградова, колхозом им. Чапаева, СПК «Весна», не проводилось и будут произведены согласно графикам проведения работ и договоров до 01.12.2010. Перечисление денежных средств на расчетный счет МУП «ПФ Кесовогорская» произведено ОАО «Газпром» в лице ЗАО «Ямалгазинвест» как возмещение убытков, упущенной выгоды и затрат на проведение биологической рекультивации в следующие сроки: 22.06.2006 в размере 14 777 783 руб., 19.07.2006 в размере 10 000 000 руб., 22.08.2006 в размере 13 531 540 руб., всего в сумме 38 309 413 руб. В связи с этим инспекция пришла к выводу, что эти денежные средства являются предварительной оплатой в счет предстоящего выполнения работ по биологической рекультивации земельных участков.

МУП «ПФ Кесовогорская» также были заключены договоры с аналогичными условиями: о проведении работ по биологической  рекультивации на земельных участках после проведения строительства МГ СРТО-Торжок» (лупинг) с колхозом «Восток» (договор от 26.01.2006 № 2); о компенсации затрат  по биологической рекультивации с ПСК «Лисково» и с колхозом «Свобода» (договоры от 26.01.2006 №1 и № 3). Оценив данные договоры, инспекция также сделала вывод о соответствии их требованиям пункта 1 статьи 702 ГК РФ, то есть определила как договоры подряда. Поскольку данные договоры не были исполнены в 2006 году, с учетом объяснений руководителя МУП «ПФ Кесовогорская» о выполнении условий договора до 30.12.2008 и получения денежных средств единовременным платежом от администрации Кесовогорского района Тверской области (далее – Администрация) на расчетный счет предприятия 31.01.2006 в сумме 16 009 035 руб. как возврат ошибочно зачисленных сумм по возмещению убытков, упущенной выгоды и затрат на биологическую рекультивацию, ошибочно поступивших на внебюджетный счет Администрации от ОАО «Газпром» в лице ЗАО «Ямалгазинвест», инспекция посчитала, что указанные денежные средства являются предварительной оплатой в счет предстоящего выполнения работ по биологической рекультивации.

С возражениями на акт проверки предприятие представило в инспекцию дополнительные соглашения от 18.04.2006 и от 26.01.2006 к вышеперечисленным договорам о прекращении последних по согласованию сторон и копии агентских договоров, заключенных по согласованию сторон 18.04.2006 между МУП «ПФ Кесовогорская» (агент) и соответственно с СПК «Заря», СПК «Петровское», СПК «Восток» и от 28.01.2006 между МУП «ПФ Кесовогорская» и колхозами «Восток», «Свобода», ПСК «Лисково» (принципалы). Согласно условиям агентских договоров вознаграждение МУП «ПФ «Кесовогорская» составляет 0,01%, которое удерживается агентом из поступивших к нему сумм от принципала только после подписания сторонами актов выполненных работ.

Из названных агентских договоров следует, что агент обязуется совершать от своего имени, но за счет принципала действия по проведению работ по биологической рекультивации после проведения строительства магистрального газопровода; своими силами и средствами выполнить все работы в объеме и сроки,  предусмотренные календарным планом работ (пункт 2.1.2 договоров). При этом в договорах отсутствуют условия о заключении агентом сделок с третьими лицами для выполнения работ по рекультивации земель за счет принципала.

Проанализировав содержание первоначально представленных договоров и дополнительно представленных агентских договоров, а также их существенные условия, показания свидетелей Соловьева А.Н., Сулейманова М.М., Крылова А.А., Магомедова М.А., Вайнштейна И.Д., инспекция сделала вывод о том, что единственной целью тех и других договоров является обязательство МУП «ПФ Кесовогорская» выполнить своими силами и средствами все работы по биологической рекультивации земельных участков для СПК «Заря», СПК «Петровское», СПК «Восток», колхозов «Восток» и «Свобода», ПСК «Лисково», агентские договоры, по сути, являются договорами подряда, а потому ею обоснованно установлено, что поступившие на расчетный счет МУП «ПФ Кесовогорская» денежные средства в сумме 38 309 413 руб. (п. 2.2.2 акта) и 16 009 035 руб. (п. 2.2.3 акта) являются предварительной оплатой в счет предстоящего выполнения работ по биологической рекультивации земель.

Отказывая предприятию в удовлетворении заявленных требований по данным эпизодам, суд согласился с позицией инспекции, признав, что данные договоры являются договорами подряда, предусмотренные договорами работы связаны с производственной деятельностью заявителя, в связи с чем пришел к выводу о том, что поступившие в счет их выполнения денежные средства обоснованно в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 154 НК РФ и пунктом 1 статьи 167 НК РФ расценены налоговым органом как авансовые платежи, подлежащие включению в налоговую базу при исчислении НДС.

Согласно пункту 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

В силу пункта 1 статьи 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами, действующим в момент его заключения.

Статьей 431 ГК РФ определено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в пункте 1 настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (пункт 1 статьи 703 ГК РФ).

Статьей 71 АПК РФ определено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств;  оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их