Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2008 по делу n А05-1451/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

что подтверждено материалами дела.

В апелляционной жалобе инспекция указывает, что кредитный договор от 13.04.2006 № 45207-810-241 содержит  условия об изменении процентной ставки в сторону увеличения до 12,6 и 24 процентов годовых, установленные пунктами 5.3, 5.10, 6.1 договора. В этом случае  предельная величина процентов, учитываемых для целей налогообложения прибыли ООО «ПКП «Титан», должна исчисляться исходя из ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату признания расходов в виде процентов.

Апелляционная инстанция считает такой вывод ошибочным.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 данного Кодекса.

Статьей 269 НК РФ установлены следующие особенности отнесения процентов по полученным долговым обязательствам к расходам.

Долговыми обязательствами считаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от того, как они оформлены.

При этом расходом признаются проценты, которые начислены налогоплательщиком по долговому обязательству, при условии, что их размер не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях, то есть выданным в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.

Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

В случае отсутствия долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В данном случае спор между сторонами связан с применением второго способа, то есть когда отсутствуют долговые обязательства, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что кредитным договором от 13.04.2006 предусмотрена фиксированная процентная ставка за пользование кредитом - 12, 4% годовых, изменение которой договором не предусмотрено. Вместе с тем, пункты 5.3 и 5.10 договора предусматривают увеличение процентов за нарушение срока исполнения обязательства обществом, что является, по сути, способом обеспечения условий договора. При этом повышенные ставки процентов возможны к применению только в случае просрочки (неисполнения условий) договора и на период такой просрочки.

Инспекцией не оспаривается, что фактически процентные ставки по кредитам не изменялись в течение всего срока действия кредитного договора. Перерасчет процентов произведен им только в связи с тем, что кредитный договор предусматривает изменение процентной ставки за пользование кредитом.

Вместе с тем, из анализа статей 269, 272 и 328 НК РФ однозначно не следует, что налогоплательщик в спорной ситуации должен применять ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшую на дату списания процентов, а не на дату заключения договоров.

При таких обстоятельствах оспариваемые решение и требование инспекции по данному эпизоду являются незаконными.

В пункте 1.5 мотивировочной части решения инспекции указано, что в нарушение пункта 1 статьи 256 НК РФ налогоплательщиком неправомерно отнесены на расходы затраты по приобретению объектов основных средств в сумме 205 230 руб. 85 коп, в том числе за 2005 год – 68 000 руб., за 2006 год – 137 230 руб. 85 коп. В пункте 3.2 мотивировочной части оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 374, пункта 1 статьи 374 НК РФ, пунктов 3, 5 статьи 8 Закона о бухучете  налогоплательщиком занижен налог на имущество за 2006 год в сумме 24 руб. в связи с невключением в налоговую базу объекта основных средств.

При проверке инспекцией установлено, что ООО «ПКП «Титан» приобрело объект основных средств  –  автомагнитолу на сумму 14 180 руб. по счету-фактуре от 02.12.2006 № 8538 ООО «Форд Сервис» на основании договора  финансовой аренды (лизинга) от 01.11.2006 № 04, которым порядок определения права собственности  отделимых улучшений сторонами не установлен. Затраты по приобретению магнитолы отнесены обществом 31.12.2006 на счет бухгалтерского учета 44.  Предприятие имеет в лизинге автомобиль Форд Фокус (гос. номер Е903КР). На данный автомобиль  в декабре 2006 года была произведена установка автомагнитолы.  Посчитав, что данные улучшения предмета лизинга в силу пункта 7 статьи 17 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»  являются отделимыми, в связи с этим магнитола подпадает под определение амортизируемого имущества (ее первоначальная стоимость составляет 14 180 руб., срок ее службы более 12 месяцев), следовательно, она должна быть поставлена на учет в качестве объекта основных средств.

Удовлетворяя требования общества по данным эпизодам, суд первой инстанции  обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено указанной главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более десяти тысяч рублей.

Порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется Законом о бухучете, Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, ПБУ 6/01, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н; Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1.

Пунктами  4, 5 ПБУ 6/01 предусмотрено, что к основным средствам относится часть  имущества, используемая в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. Кроме того, данное средство должно быть способным приносить экономические выгоды (доход) в будущем и не быть предназначенным для перепродажи.

Согласно пункту 6 ПБУ 6/01 для учета основных средств вводится понятие единицы бухгалтерского учета. Единицей бухгалтерского учета основного средства является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается: объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое  и предназначенный для выполнения определенной работы.

Подпунктом «в» пункта 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н, предусмотрено, что не относится к основным средствам, независимо от стоимости, сменное оборудование, включая многократно используемые в производстве приспособления.

Из анализа приведенных норм следует, что объектом основных средств - инвентарным объектом признается либо объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, либо отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для определенных самостоятельных функций, либо обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы.

Автомобильная магнитола предназначена для использования исключительно в автомобиле, ее применение возможно только после проведения монтажа, самостоятельно она использоваться не может. Такой объект, как автомобильная магнитола в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, отсутствует. При этом суд правильно отметил, что автомагнитола не способна приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Общество правомерно указало, что автомагнитола не может выполнять  своих функций как самостоятельный объект  и используется только в качестве его принадлежности, поэтому ее нельзя рассматривать как самостоятельный объект основных средств. Обратного инспекция не доказала.

Правовые основания для учета магнитолы в составе основных средств и начисления на данную сумму амортизации отсутствуют.

При таких обстоятельствах суд обоснованно заключил, что автомагнитола не относится к объектам основных средств, а ее стоимость подлежит отнесению на расходы согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Таким образом, по данным эпизодам суд правомерно признал недействительным оспариваемые решение и требование инспекции о доначислении налогов, пеней и штрафов.

В пункте 3.3 мотивировочной части решения инспекции установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 374, пункта 1 статьи 375 НК РФ, пункта 3 статьи 8 Закона о бухучете налогоплательщиком занижен налог на имущество за 2005 год на 3905 руб., за 2006 год налог завышен на 334 руб. в связи с несвоевременной постановкой на учет объектов основных средств: флагшток, инв. № 0000015329, приобретенного в мае 2005 года в количестве 5 штук на общую стоимость 62 626 руб. 27 коп., введен в эксплуатацию 24.06.2005; комплектов чехлов для мебели, инв. № 0000015315-0000015323, приобретенных в мае 2005 года, оприходованных в июне 2005 года в количестве 9 штук на общую сумму 76 667 руб. 72 коп.; барных стульев, инв. № 15311-15314, приобретенных в мае 2005 года, оприходованных в июне 2005 года; первоначальная стоимость объекта основного средства – площадку с твердым покрытием инв. № 0000015391 в сумме 2 142 445 руб. была окончательно сформирована в октябре 2005 года, ввод ее в эксплуатацию произведен только в ноябре 2005 года.

Общество считает, что до 01.01.2006 согласно подпункту «а» пункта 4 ПБУ 6/01 для признания актива основным средством необходимо его использование в производстве  продукции, при выполнении работ  или оказании услуг либо для управленческих нужд организации, поэтому отнесение названных объектов к основным средствам только после ввода их в эксплуатацию является правомерным.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что после формирования в соответствии с разделом  П «Оценка основных средств» ПБУ 6/01 первоначальной стоимости объекта имущества, относящегося  к основным средствам, он принимается к бухгалтерскому учету и его стоимость отражается на счете 01 «Основные средства».

Апелляционная инстанция считает, что суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Пунктом 1 статьи 374 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При этом критерием для отнесения имущества к объектам налогообложения является их учет на балансе в качестве основных средств согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета.

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств в 2005 году регулировался приказами Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01», от 13.10.2003 № 91 н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» и от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 (в редакции, действовавшей до 01.01.2006), актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;

объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Из приведенных норм следует, что для отнесения приобретенных материально-вещественных ценностей к объектам основных средств необходимо одновременное соблюдение всех перечисленных условий.

В случае, если имущество не соответствует хотя бы одному из указанных условий, отнесение его к основным средствам является неправомерным.

Судом установлено и следует из материалов дела, что ООО «ПКП «Титан» приобрело у ООО «ИнвестПроект» г. Москва по счету-фактуре от 30.05.2005     № 19 на сумму 3054 евро (товарная  накладная от 30.05.2005 № 24): 1 комплект чехлов для трехместного дивана стоимостью 480 евро, 2 комплекта чехлов для двухместного дивана на сумму 630 евро, 6 комплектов чехлов для кресла  на сумму 1944 евро.  

Данные комплекты приняты к учету в соответствии с актами приема-передачи объектов основных средств от 01.06.2005 № 000043 по первоначальной стоимости  по 9963 руб. 02 коп; № 000044 по первоначальной стоимости  - 15 181 руб. 72 коп.; № 000045 по первоначальной