Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2008 по делу n А05-1451/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Следовательно, произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в том случае, если они экономически оправданы, подтверждены документально и связаны с получением дохода.

Инспекция не отрицает надлежащее документальное подтверждение обществом произведенных затрат.

Приказами общества от 31.12.2004 № 430 и от 31.12.2005 № 443  об учетной политике на 2005 и 2006 годы установлено, что налогооблагаемая база для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьями 271 и 272 НК РФ определяется по методу начисления. 

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса. При этом датой осуществления материальных расходов признается дата передачи сырья и материалов в производство.

В соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.

Следовательно, принцип равномерности признания расходов в данном случае неприменим, с чем согласилась и инспекция. В связи с этим общество имело право при  приобретении лицензии отнести на расходы в 2005 году всю сумму сбора, уплаченную единовременно.

Таким образом, общество в нарушение приведенных норм неправомерно применило принцип равномерности признания расходов за весь период действия лицензии до 2010 года и в 2006 году отнесло на расходы оставшуюся часть стоимости лицензии.

Поскольку отнесение сумм затрат на расходы при обложении прибыли  налогом является правом, а не обязанностью налогоплательщика, суд сделал обоснованный вывод о том, что исключение из состава расходов 2006 года оставшейся части сбора за выдачу лицензии в размере 43 097 руб. 74 коп. произведено инспекцией правомерно. При этом суд правильно отметил, что обществом в инспекцию не представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2005 год, в которую были бы внесены соответствующие изменения. Так как общество не заявило о принятии этих расходов в 2005 году, завышения налоговой базы в этот период не произошло.

При таких обстоятельствах  у инспекции не было оснований для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2005 год. Общество не лишено права представить уточненную налоговую декларацию для корректировки своих налоговых обязательств.

На основании изложенного довод заявителя о том, что последующее занижение налоговой базы в результате включения оставшейся части стоимости строительной лицензии в сумме 43 097 руб. 74 коп. в расходы в 2006 году не привело к непоступлению соответствующей суммы налога на прибыль в бюджет, ошибочен.

В связи с этим суд обоснованно отказал в признании недействительными решения и требования инспекции по данному эпизоду в части доначисления налога за 2006 год, соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности.

В пункте 3.1 мотивировочной части оспариваемого решения инспекцией установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 374, пункта 1 статьи 375 НК РФ, пункта 4 Положения по бухгалтерскому учету  «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н (далее – ПБУ 6/01), пунктов 3, 5 статьи 8 Закона о бухучете налогоплательщиком занижен налог на имущество на 2939 руб. в 2005-2006 годах. Инспекцией выявлено, что приобретенный в проверяемом периоде объект основных средств (пылесос) на сумму 10 240 руб. (счет-фактура от 15.05.2006 № 00019 ООО «Гаро-Архангельск) оприходован в состав материальных расходов на счете 10 «Материалы».

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Статьей 374 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно пункту 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 № 34, к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся в том числе производственный и хозяйственный инвентарь и прочие основные средства.

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также ПБУ 6/01».

В соответствии с названным приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;

объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Из приведенных норм следует, что для отнесения приобретенных материально-вещественных ценностей к объектам основных средств необходимо одновременное соблюдение перечисленных условий.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела (т. 5 (приложение), л. 27-30), что обществом в 2006 году приобретено имущество, способное к использованию в производстве продукции (в хозяйственной деятельности), со сроком использования выше 12 месяцев, стоимостью более 10 тысяч рублей. Доказательства планирования последующей перепродажи пылесоса в материалы дела не представлено. За период с 2006 года по 2008 год действий, направленных на отчуждение имущества, обществом не предпринято.

Приобретение пылесоса за счет остатка прибыли, оставшейся после налогообложения, и не включение затрат на его покупку в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, а также тот факт, что он при приобретении не предназначался для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, не свидетельствуют об отсутствии предназначения объекта для использования в этих целях. В данном случае критерии принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства не  предусматривают его фактическое использование, а исходят из предназначения.

При таких обстоятельствах решение и требование инспекции по доначислению налога, пеней и привлечения к ответственности по данному эпизоду являются законными.

В свою очередь, инспекция также не согласилась с решением суда по следующим эпизодам.

В пункте 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения инспекцией отражено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 2 статьи 277, статьи 280 НК РФ налогоплательщиком неправомерно в состав расходов, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг, за 2005 год включена стоимость акций ликвидированных акционерных обществ в сумме 5 063 986 руб., в том числе: ОАО «Усть-Ваенга Лес» - 591 742 руб. 94 коп., ОАО «Карпогорский леспромхоз» - 4 072 558 руб. 51 коп., ОАО «Лешуконский ЛПХ» - 135 000 руб., ОАО «Конецгорский ЛПХ» - 258 792 руб. 22 коп., ОАО «Холмогорская СПК» - 5892 руб.

Общество, не согласившись с инспекцией, указывает на то, что акции ликвидированных обществ на организованном рынке ценных бумаг не обращались, следовательно, текущая рыночная стоимость по ним не определялась. В результате ликвидации акционерных обществ произошло выбытие ценных бумаг (финансовых вложений), порядок их списания определен пунктом 9 статьи 280 НК РФ - по стоимости и по времени приобретения.

Удовлетворяя требования общества по данному эпизоду, суд согласился с его позицией, в связи с чем сделал вывод о том, что обесценение акций само по себе не изменяет порядок определения их стоимости и отнесения на расходы, а устанавливает определенный порядок бухгалтерского учета таких операций.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что аннулирование акций ликвидированных акционерных обществ не является выбытием финансовых вложений. В данном случае произошло не аннулирование, а обесценение акций в результате ликвидации эмитента. Акция как ценная бумага, удостоверяющая  как имущественные, так и неимущественные права, не может быть признана долгом перед налогоплательщиком, возможность списания которого на убытки предусмотрена пунктом 2 статьи 265 НК РФ.

Апелляционная инстанция считает доводы инспекции обоснованными, а выводы суда ошибочными по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, общество является собственником акций ОАО «Усть - Ваеньга Лес» (стоимостью 591 742 руб. 94 коп.), ОАО «Карпогорский леспромхоз» (стоимостью 4 072 558 руб. 51 коп.), ОАО «Лешуконский ЛПХ» (стоимостью 135 000 руб.), ОАО «Конецгорский ЛПХ» (стоимостью 258 792 руб. 22 коп.), ОАО «Холмогорская СПК» (стоимостью 5892 руб.), которые учтены заявителем в составе финансовых вложений на счете 58 «Финансовые вложения» по первоначальной стоимости в соответствии с пунктом 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02,  утвержденного приказом Минфина от 10.12.2002 № 126н. В 2005 году в данные общества были ликвидированы, о чем внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц.

Акции относятся к ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость. Учитывая данные обстоятельства и проанализировав пункты 19, 25 ПБУ 19/2, суд посчитал, что при ликвидации обществ произошло аннулирование акций, которое он отнес к другим случаям выбытия.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» акция - эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации.

Согласно статье 2 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее – Закон об акционерных обществах) акционеры несут риск убытков, связанных с его деятельностью, в пределах стоимости принадлежащих им акций.

Статья 280 НК РФ, на которую ссылается общество, предусматривает особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. Из положений пункта 2 данной нормы следует, что доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем).

В данном случае сторонами не оспаривается, что общество не получило имущества при ликвидации перечисленных обществ, то есть доход отсутствует.

При этом не произошло ни реализации, ни иного выбытия акций, поскольку этого из  материалов дела не следует.

Пунктом 2 статьи 277 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы налогоплательщика-акционера - владельца акций при ликвидации налогоплательщика-эмитента в случае, если налогоплательщиком-акционером получены доходы при ликвидации организации-эмитента и распределении имущества ликвидируемой организации.

Для налогоплательщиков-акционеров учет в целях налогообложения прибыли убытков от списания приобретенных акций в связи с ликвидацией акционерного общества статьями 277  и 280 НК РФ не установлен.

При этом нормами главы 25 НК РФ не предусмотрено включение в состав расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций, стоимости акций в случае неполучения акционером части имущества ликвидируемой организации.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что ООО «ПКП «Титан» не имело законных оснований для включения в состав внереализационных расходов за 2005 год стоимости акций ликвидированных по решению суда эмитента.

Апелляционная  жалоба инспекции подлежит удовлетворению по данному эпизоду, а решение суда - отмене в связи с неправильным применением норм материального права.

В пункте 1.3 мотивировочной части оспариваемого решения инспекцией отражено, что в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 265, пункта 1 статьи 269, пункта 8 статьи 272 НК РФ общество завысило внереализационные расходы за 2006 год на сумму процентов по долговым обязательствам сверх установленных норм в размере 24 258 руб. 70 коп. по кредитному договору от 13.04.2006 № 45207-810-241.

Удовлетворяя требование общества по данному эпизоду, суд первой инстанции указал, что установленный в кредитном договоре размер процентов  (12,4%) на дату оформления долгового обязательства не превышал ставку рефинансирования Центрального банка России  (на 01.04.2006 – 12%), увеличенную в 1,1 раза. Изменение процентной ставки договором не предусматривалось и фактически не производилось,