Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.07.2012 по делу n А56-50360/2011. Отменить решение, Принять отказ от иска, Прекратить производство по делу (ст. 49, 150, 151, 269 АПК),Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

финансового результата по «отдельной налоговой базе по ФИСС, не обращающимся на организованном рынке» переносится из строки 100 листа 05 Декларации только в строку 120 «Налоговая база для исчисления налога» Листа 02 Декларации и только в случае, когда такая налоговая база положительна, на что прямо указано в разделе XIII Порядка. Убыток же, полученный банком от операций с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке, базисным активом которых не является иностранная валюта, и которые не предусматривают ее поставку, продолжает отражаться в листе 05 Декларации.

В силу изложенного выше суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что отражение финансового результата по спорной сделке было осуществлено Банком в полном соответствии с нормами действовавшего в проверяемом периоде налогового законодательства, в связи с чем, у инспекции отсутствовали основания для доначисления Банку налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

По налогу на доходы физических лиц

 - пункт 4.4 решения инспекции

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статей 24, 224, 226 НК РФ Банк несвоевременно исчислил, удержал и перечислил в бюджет НДФЛ по ставке 13% при получении дохода физическими лицами в виде подарочных сертификатов, врученных Банком на основании Приказов от 27.08.2007 № 668/О, от 26.12.2008 № 081226/001/О и актов приема-передачи подарочных сертификатов. По мнению налогового органа, датой фактического получения дохода в натуральной форме является день передачи доходов, следовательно, датой включения в совокупный доход сотрудников, которым были переданы подарочные сертификаты, является дата их приема-передачи.

Суд первой инстанции, отклоняя данный довод налогового органа, исходил из того, что при передаче подарочного сертификата от Банка физическому лицу у последнего не возникает дохода в натуральной форме, так как статья 211 НК РФ связывает образование объекта налогообложения не только и не столько с самим фактом оплаты, сколько с фактом получения налогоплательщиком товаров, выполнением в его интересах работ, оказанием в его интересах услуг.

Следовательно, единственно датой фактического получения дохода в натуральной форме у физических лиц - держателей сертификатов является дата, когда держатели сертификатов предъявили их в качестве средства платежа торговой точке и получили в обмен на его предъявление конкретный товар, работу или услугу, поскольку именно в этот момент может быть достоверно подтвержден сам факт получения такого дохода как «оказанные в интересах налогоплательщика услуги, оплаченные за него Банком», а также может быть достоверно определена сумма такой оплаты (с учетом возможности оплаты сотрудником только части стоимости услуг подарочным сертификатом, а также с учетом того, что часть номинальной стоимости сертификата вообще может не быть направлена на оплату стоимости оказываемых услуг), а, следовательно, может быть определена и сумма самого дохода, который получил в результате такой оплаты сотрудник.

Как следует из материалов дела, Банк в соответствии с Договорами, заключенными с ООО «Росинтер Ресторантс», ООО «Почетный Гость», на основании Приказов от 27.08.2007 № 668/О, от 26.12.2008 № 081226/001/О передал своим сотрудникам подарочные сертификаты, дающие право сотрудникам Банка на получение услуг общественного питания от компании ООО «Росинтер Ресторантс». Согласно пункту 2.9 Договора ООО «Росинтер Ресторантс» ежемесячно по мере оказания услуг обязано предоставить Банку Отчет об оказании услуг общественного питания по карточкам, а также Отчет об неиспользованных/не полностью использованных карточках не позднее 15 числа месяца, следующего за месяцем окончания срока действия карточек.

В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и/или от источников за пределами РФ.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.

Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлена обязанность налогового агента перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи  223 Кодекса дата фактического получения дохода при получении доходов в натуральной форме определяется как день передачи доходов в натуральной форме.

Таким образом, для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды, налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.

Ссылаясь на приведенные выше нормы, инспекция считает, что в данном случае датой включения в совокупный доход сотрудников, которым были переданы подарочные сертификаты, является дата их приема-передачи.

Признавая данный вывод налогового органа неправильным, суд первой инстанции, правомерно исходил из следующего

Дата фактического получения дохода у физических лиц – держателей сертификатов – это дата, когда держатели сертификатов предъявили их в качестве средства платежа торговой точке и получили в обмен на его предъявление конкретный товар или услугу, поскольку именно в этот момент может быть достоверно подтвержден факт  оплаты за сотрудника (полностью или частично) товаров (услуг).

В данном случае, как следует из материалов дела, Банк производил в проверяемом периоде включение в совокупный доход сотрудников –получателей подарочных сертификатов сумм денежных средств, которые были фактически израсходованы последними из номинальной стоимости подарочного сертификата на оплату услуг поставщика питания и на основании Отчетов об оказании услуг общественного питания по сертификатам, оформляемых в соответствии с условиями Договоров.

В частности из материалов дела видно, что подарочные сертификаты, выданные сотрудникам на основании Приказа № 668/О от 27.08.2007 были фактически использованы сотрудниками в сентябре-октябре 2007 года. Отчет ООО «Росинтер Ресторантс» об оказании услуг по карточкам за октябрь 2007 года, датирован 05.11.2007. Стоимость подарочного сертификата включена Банком в совокупный доход сотрудников в декабре 2007 года, налог удержан Банком в полном объеме.

При включении в совокупный доход сотрудников – получателей сертификатов, переданных по Приказу № 08126/001/О от 26.12.2008, Банк, определяя дату признания дохода, также исходил из даты получения информации от поставщика услуг о том, что подарочные сертификаты были приняты последним в качестве оплаты за услуги, которые он оказал предъявителю сертификата.

Кроме того, необходимо учитывать положения статьи 41 НК РФ. В ней определено, что доходом признается экономическая выгода в денежной и натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Значит, по каждому налогоплательщику следует определить полученную им экономическую выгоду.

Поскольку только после предъявления сотрудником подарочного сертификата в качестве средства платежа, может быть  подтвержден как сам факт получения такого дохода как «оказанные в интересах налогоплательщика услуги, оплаченные за него Банком», так и определена сумма такой оплаты, то  Банк правомерно включал в совокупный доход сотрудников доход в натуральной форме  после получения Банком информации от поставщика  услуг о принятии подарочных сертификатов в качестве оплаты за услуги. При таких обстоятельствах у инспекции отсутствовали правовые основания для  начисления Банку в соответствии со статьей 75 НК РФ пеней, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно признал решение налогового органа в данной части недействительным.

- пункт 4.5 решения инспекции

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что Банком  в нарушение статей 24, 224, 226 НК РФ не удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц по ставке 30% с доходов Сидненко Ю.В. и Панасюка Р.И., в связи с чем, начислены пени в размере 3 104,36руб. (с учетом решения Управления ФНС).

В ходе проверки Банком были представлены табели учета использования рабочего времени за 2009 год Сидненко Ю.В. и Панасюка Р.М.

Согласно представленным табелям учета рабочего времени за 2009 год, фактическое количество дней пребывания Сидненко Ю.В. на территории Российской Федерации исходя из количества дней, фактически отработанных им в компаниях, предоставивших табели, составило 190дней.

Согласно представленным табелям учета рабочего времени за 2009 год, фактическое количество дней пребывания Панасюка Р.М. на территории Российской Федерации исходя из количества дней, фактически отработанных им в компании, предоставившей табель, составило 184дня.

Поскольку количество дней пребывания Сидненко Ю.В. и Панасюка Р.М. на территории Российской Федерации составило более 183 календарных дней, Банк в соответствии с положениями пункта 2 статьи 207 НК РФ пришел к выводу, что данные физические лица в 2009 году имели налоговый статус – резидента, в связи с чем,  налог удерживался в размере 13%.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что  указанные физические лица фактически не работали в компаниях, предоставивших  табели учета рабочего времени, в связи с чем, налоговым органом сделан вывод о необоснованном не исчислении, не удержании и не перечислении Банком в бюджет НДФЛ по ставке 30%. Данное обстоятельство послужило основанием для начисления Банку в соответствии со статьей 75 НК РФ пени в размере 3 104,36руб. (перерасчет по решению Управления ФНС).

Признавая решение налогового органа в данной части недействительным, суд первой инстанции  исходил из того, что  на Банк, как на налогового агента  не может быть возложена ответственность за деятельность клиентов Банка. При этом, суд сослался на положения Постановления ВАС РФ № 53 от 12.10.2006.

Апелляционная инстанция не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции.

Согласно статье 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку в соответствии со статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Пени как правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность. Следовательно, отказ во взыскании пеней с налогового агента в случае неудержания им налога с выплаченного дохода не обеспечивал бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение его к ответственности, и освобождает от взыскания штрафов, но не пени, поскольку последняя не является мерой налоговой ответственности.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно начисли Банку пени в соответствии со статьей 75 НК РФ в размере 3 104,36руб., в связи с чем, решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене.

пункт 4.7 решения инспекции

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что в нарушение статей 24, 226 НК РФ  Банк не исполнил обязанности налогового агента в части исчисления, удержания и перечисления НДФЛ по ставке 13% в сумме 585 руб., в том числе за 2007 год в сумме 390руб., за 2009 год в сумме 195руб. при получении дохода физическими лицами в виде подарочных сертификатов. Указанное нарушение повлекло за собой начисление пени в размере 77,10руб.                   (с учетом решения Управления ФНС)  и штрафа в размере 117руб.

Налоговым органом установлено, что на основании Приказа № 668/О от 27.08.2007 Банк вручил работникам: Анциферовой А.А., Гладун Д.Б., Тонян О.Э., Цырульник Ф.Д., Шорохову А.Д. подарочные сертификаты, которые были поучены указанными сотрудниками по актам приема-передачи в августе 2007 года. На основании Приказа от 26.12.2008 № 081226/001/О Банк вручил работнику Чучину А.С. подарочный сертификат, полученный им в декабре 2008 года.

Налоговый орган, ссылаясь на положения  подпункта 1 пункта 2 статьи 211, подпункта 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ, считает, что датой фактического  получения дохода у физических лиц - держателей подарочных сертификатов, является дата приема-передачи данных подарочных сертификатов Поскольку  при получении подарочных сертификатов у сотрудников образуется доход в натуральной форме в виде оплаты права на получение услуг в организации, реализующей такие сертификаты, то Банк, как налоговый агент должен был в соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. 

Выводы, изложенные налоговым органом в данном пункте решения инспекции,  аналогичны доводам, приведенным в пункте 4.4 решения инспекции.

Поскольку апелляционная инстанция при рассмотрении пункта 4.4 решения налогового органа о правомерности начисления пени,  поддержала выводы суда первой инстанции, признав, что  Банк правомерно включал в совокупный доход сотрудников доход в натуральной форме после получения Банком информации от поставщика  услуг о принятии подарочных сертификатов в качестве оплаты за услуги, то решение налогового органа по данному эпизоду  также является недействительным.

Также в нарушение статей 24, 226 НК