Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2007 по делу n А57-21185/05-17. Изменить решение (ст.269 АПК)

должностными лицами налоговых органов при принятии решений о привлечении к налоговой ответственности требований этой статьи может являться основанием для признания судом указанных решений недействительными.

Суд апелляционной инстанции оценил в совокупности допущенные налоговым органом нарушения и установил, что оспариваемое решение в части начисления налога на имущество за 2002 год не содержит достаточных доказательств неуплаты налога в указанной сумме и не соответствует требованиям пункта 8 статьи 101 НК РФ.

Таким образом, доначисление налога на имущество оспоренным решением неправомерно.

Земельный налог. Полагая, что освобождён от уплаты земельного налога как образовательное учреждение, налогоплательщик допустил в 2002 году неуплату указанного налога в сумме 93300 рублей. Апелляционная инстанция арбитражного суда считает доначисление налоговым органом земельного налога в данной сумме законным.

До 2005 года учреждения образования полностью освобождались от уплаты земельного налога, поскольку порядок его исчисления не регулировался нормами Налогового кодекса. Соответственно действовала льгота, закрепленная пунктом 3 статьи 40 Закона об образовании и статьёй 12 Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 «О плате за землю».

Так как ОАО «Практика» образовательным учреждением не является, применение им указанной льготы неправомерно.

Норма статьи 75 НК РФ предусматривает начисление пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, то есть право начисления пени также связано с неуплатой или неполной уплатой налога.

Статьей 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату налога.

На основании указанных положений закона налоговый орган правильно произвел начисление на суммы земельного налога 46570 рублей пени и 18660 рублей штрафа. Все расчёты произведены верно, апелляционным судом проверены.

Налог на операции с ценными бумагами. В 2003 году ГУП «Практика» Энгельсского промышленно-экономического техникума преобразовалось в ОАО «Практика».

 В ходе проведения налоговой проверки ОАО «Практика» по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на операции с ценными бумагами налоговый орган установил, что налогоплательщик неправомерно исключил из налогооблагаемой базы размер уставного фонда преобразованного государственного унитарного предприятия (8248600 рублей), что привело к неуплате в бюджет 65988 рублей данного налога.

Апелляционная коллегия пришла к выводу, что доначисление налога на операции с ценными бумагами в указанной сумме обоснованно и законно, так же, как и начисление в связи с его неуплатой пени в сумме 20458 рублей и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 18660 рублей.

Согласно части 1 статьи 2 Закона РФ от 12.12.1991 N 2023-1 «О налоге на операции с ценными бумагами» (далее – Закон РФ «О налоге на операции с ценными бумагами») объектом налогообложения является номинальная сумма выпуска ценных бумаг, заявленная эмитентом.

В соответствии с абзацем 10 части 2 статьи 2 указанного Закона объектом обложения данным видом налога не признается номинальная сумма выпуска акций акционерного общества, созданного путем преобразования юридического лица иной организационно-правовой формы, в части, не превышающей размера уставного капитала (складочного капитала, паевого фонда кооператива) преобразуемого юридического лица.

Из указанного следует, что при преобразовании юридического лица в акционерное общество названной нормой могут воспользоваться только те реорганизуемые лица, которые имели уставный капитал, складочный капитал, паевой фонд, состоящие из совокупности вкладов (долей, паевых взносов) учредителей организации (юридических и физических лиц).

Исходя из того, что преобразованию в процессе приватизации государственного или муниципального имущества в акционерные общества подлежат государственные или муниципальные унитарные предприятия, которые в соответствии с пунктом 1 статьи 113 ГК РФ формируют только уставный фонд, обложению налогом на операции с ценными бумагами подлежит вся номинальная сумма выпуска акций акционерного общества, созданного путем преобразования государственного или муниципального унитарного предприятия.

Представленные в дело документы свидетельствуют, что при исчислении налога на операции с ценными бумагами ОАО «Практика» неправильно исключило размер уставного фонда преобразованного ГУП «Практика», так как уставный фонд не указан в абзаце 10 части 2 статьи 2 Закона в качестве объекта, не подлежащего налогообложению.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отказал ОАО «Практика»  в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции в части начисления 65988 рублей налога на операции с ценными бумагами, 20458 рублей пеней и 13198 рублей штрафа.

В части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 2 статьи 199 НК РФ в виде штрафа в сумме 94943 рубля за непредоставление расчёта по налогу на операции с ценными бумагами оспариваемое решение налогового органа является недействительным.

Признавая правомерным привлечение общества к ответственности на основании пункта 2 статьи 119 НК РФ, суд первой инстанции не учёл, что этим пунктом предусмотрена ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации.

Из диспозиции указанной нормы следует, что ответственность наступает за непредставление налоговой декларации.

В соответствии со статьей 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

При оценке любого платежа по существу (независимо от того, какое название он носит) необходимо учитывать приведенные в законе понятия налогов и сборов.

По своей правовой природе налог на операции с ценными бумагами является не налогом, а сбором, то есть взносом, уплата которого плательщиком является одним из условий совершения в отношении него государственными органами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (пункт 2 статьи 8 НК РФ).

Аналогичная позиция изложена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.06.2004 N 224-О, в котором указано, что по смыслу Закона РФ «О налоге на операции с ценными бумагами» установленный им обязательный платеж в федеральный бюджет взимается за совершение юридически значимых действий, обусловленных необходимостью государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, причем эмитент ценных бумаг приобретает право на их размещение только после государственной регистрации соответствующего выпуска. Последствием неуплаты этого обязательного платежа в федеральный бюджет является невозможность размещения эмиссионных ценных бумаг, а не принудительное изъятие соответствующих денежных средств в виде налоговой недоимки. Следовательно, данный обязательный платеж не обладает всеми существенными признаками и элементами, присущими именно налоговому обязательству в его конституционно-правовом смысле, выявленном Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 11.11.1997 N 16-П.

Таким образом, предусмотренный Законом РФ «О налоге на операции с ценными бумагами» платеж представляет собой не налог, а эмиссионный сбор.

Непредставление расчета по уплате сбора не является основанием для привлечения к ответственности по статье 119 НК РФ. Поэтому действия инспекции по начислению штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ не соответствуют закону. Решение в указанной части подлежит признанию недействительным.

Привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ. В акте налоговой проверки зафиксировано наличие задолженности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год в сумме 37264 рубля. На указанную сумму начислены пени и 7453 рубля штрафа по статье 123 НК РФ.

Налогоплательщик оспаривает решение по данному эпизоду в части привлечения к налоговой ответственности в соответствии со статьёй 123 НК РФ, поскольку отрицает факт образования данной задолженности в 2003 году. По утверждению ОАО «Практика», данная задолженность на момент проведения проверки являлась текущей и не могла повлечь  наложение штрафа.

Апелляционный суд с учётом положений статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ и разъяснений Президиума ВАС РФ, содержащихся в пункте 10 Информационного письма от 17.03.2003 N 71, пришёл к выводу, что инспекция не доказала, что спорная задолженность образовалась в 2003 году.

Согласно пункту 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть приведены документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

Признавая незаконным начисление штрафных санкций за несвоевременную уплату НДФЛ, апелляционный суд исходил из того, что в акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении не указан вид налогового правонарушения, обстоятельства его совершения, отсутствуют ссылки на первичные бухгалтерские документы и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения. Первичные бухгалтерские документы в подтверждение образования спорной задолженности инспекция по требованию апелляционной коллегии в установленный срок не представила.

В акте налоговой проверки содержится ссылка на сведения по форме 2, однако в судебном заседании инспектор пояснил, что указанные документы сумму задолженности по НДФЛ не подтверждают.

Изложенное позволило апелляционному суду сделать вывод, что на момент принятия оспариваемого решения не доказано наличие недоимки по НДФЛ в указанной сумме, в связи с чем отсутствуют основания для привлечения ОАО «Практика» к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК  РФ. По результатам проверки налоговым органом принято решение о привлечении ОАО «Практика» к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредоставление в установленный срок истребованных инспекцией документов в количестве 92. За данное правонарушение начислен штраф в сумме 4600 рублей.

Налогоплательщик возражает против решения налогового органа в указанной части, поскольку он не признаёт обязанность по предоставлению части документов и считает, что требования сформулированы таким образом, что не позволяют определить, какие именно документы и в каком количестве запрошены инспекцией.

Суд считает, что налоговый орган имеет право истребовать в ходе проведения проверки любые необходимые ему документы, а налогоплательщик обязан их предоставить.

Нормой подпункта 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностные лица налоговых органов, проводящие налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в сумме 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Однако налоговым органом по требованию апелляционного суда не представлены доказательства направления налогоплательщику четырех требований о предоставлении документов. Указанные требования вручены генеральному директору ОАО «Практика» под роспись. При этом в документах не указана дата вручения. Учитывая, что затребованные документы были представлены налоговому органу, не представляется возможным установить нарушение срока их предоставления, поскольку момент вручения требований директору также нельзя определить.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает недоказанным факт совершения налогоплательщиком правонарушения, выразившегося в нарушении срока предоставления истребованных документов.

Кроме того, апелляционный суд считает, что возможность исполнения обязанности по предоставлению документов ставится в зависимость от доступности и четкости изложения соответствующего требования налогового органа.

Согласно материалам рассматриваемого дела при предъявлении требования налоговый орган частично уклонился от указания конкретных документов, которые ему были необходимы для налогового контроля. Таким образом, ненадлежащее формулирование налоговым органом конкретной обязанности налогоплательщика по представлению документов позволяет сделать вывод об отсутствии такой обязанности и, следовательно, об отсутствии события налогового правонарушения.

Решение налогового органа в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ подлежит признанию недействительным.

Привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ. Налогоплательщику начислен штраф в сумме 5000 рублей за грубое нарушение правил учёта доходов и расходов объекта налогообложения.

По мнению налогового органа, данное правонарушение выразилось в отсутствие первичной документации на строительство пристройки к компрессорной станции. Налогоплательщик объясняет отсутствие указанных документов тем, что строительство велось самовольно арендатором компрессорной станции, и на момент проведения проверки ОАО «Практика» не располагало документами на строительство, поскольку данное строительство не вело.

Апелляционный суд согласился с доводами налогоплательщика об отсутствии в его действиях вины в совершении вменённого ему правонарушения. Налогоплательщик указанное строительство не осуществлял, и при за ним нормативно не закреплена обязанность  иметь соответствующую строительную документацию.

Таким образом, по мнению апелляционного суда, в соответствии с положениями пункта 6 статьи 108 НК РФ и пункта 2 статьи 109 НК РФ заявитель не может быть привлечен к налоговой ответственности за отсутствие документов.

При указанных обстоятельствах