Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.12.2014 по делу n А65-11907/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации операции по реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них.

В силу п.1 ст.11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 2 ст.15 Жилищного кодекса Российской Федерации установлено, что жилым помещением признаётся изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства).

При этом согласно статье 16 Жилищного кодекса Российской Федерации к жилым помещениям относится жилой дом, которым признается индивидуально-определенное здание, которое состоит из комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком здании.

В данном случае, как установлено материалами дела, представленные заявителем разрешительные и правоустанавливающие документы подтверждают целевое назначение спорных объектов как жилые дома.

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией на основании протоколов № 11-ХИФ/75 от 21 ноября 2013 года и № 11-ХИФ/76 от 21 ноября 2013 года произведен осмотр объектов по ул.Некрасова, 28 и по ул.Калинина, 2. В результате осмотров установлено, что по данным адресам расположены объекты незавершенного строительства жилых домов, которые не введены в эксплуатацию, степень готовности составляет 70 % и 50 % соответственно.

Между тем проведенные налоговым органом осмотры вышеуказанных объектов не свидетельствуют об изменении их целевого назначения в качестве жилых домов. Иных доказательств, также свидетельствующих об изменении целевого назначения объектов, материалы дела не содержат.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что реализованные обществом объекты недвижимости предназначены для проживания, отвечают признаку изолированности; все представленные налогоплательщиком разрешительные и правоустанавливающие документы подтверждают целевое назначение спорных объектов – многоэтажные, многоквартирные жилые дома; доказательств изменения целевого назначения спорных объектов инспекцией не представлено; общество не подавало заявления об отказе от освобождения от налогообложения операции по реализации не завершенного строительством жилого дома в порядке, установленном п.5 ст.149 Кодекса.

Поскольку по смыслу подп.22 п.3 ст.149 НК РФ льгота по обложению налогом на добавленную стоимость законодателем определяется, исходя из целевого назначения, и прямо не связывает право на неё со сдачей дома в эксплуатацию и регистрацией его в качестве жилого дома.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель правомерно воспользовался предусмотренной льготой по НДС и обоснованно не исчислил по спорным сделкам налог на добавленную стоимость.

При этом ОАО «Банк Зенит» представило суду отзыв от 06 августа 2014 года № 47-02-3241, согласно которому счета-фактуры: № 868 от 31 декабря 2010 года, № 871 от 30 ноября 2010 года банку не предъявлялись, суммы НДС банком обществу не уплачивались (т.7, л.д.86).

Кроме того, реализация обществом не завершенных строительством жилых домов в целях последующего заключения покупателем данных объектов договоров долевого участия в строительстве либо реализации квартир (совершение операций, не облагаемых НДС) исключает для налогоплательщика возможность предъявить к вычету доначисленный налоговым органом НДС.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа о доначислении обществу НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 49 904 648 руб., а также соответствующих пеней и налоговых санкций является незаконным и обоснованно признал его недействительным в указанной части.

Доводы апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции при рассмотрении дела техническая документация не исследована, а проектная документация налогоплательщиком ни в ходе судебного заседания, ни в ходе проведения выездной налоговой проверки не была представлена, не принимаются. Указанные обстоятельства не повлияли на законность выводов суда в указанной части, поскольку суд первой инстанции правильно оценил представленные сторонами доказательства. При этом отсутствие в материалах проектной документации само по себе не опровергает тот факт, что реализованные заявителем объекты незавершенного строительства являлись жилыми домами.

Межрайонная ИФНС России №14 по Республике Татарстан на основании сведений, полученных в порядке п.4 ст.85 НК РФ, о собственнике имущества был направлен запрос  собственнику спорных объектов незавершенного строительства ООО «Арго», на который получен ответ, в соответствии с которым проектно-техническая документация вышеперечисленных объектов незавершенного строительства по ул.Некрасова,28, и ул.Калинина, 38,40,42,44 г.Казань, предусматривает многоквартирные дома с использованием первых этажей под офисы и подземные автостоянки. Кроме того, к ответу приложены подтверждающие документы, в том числе: проектная документация на жилой дом по ул.Калинина, 40 г.Казани, предусматривающая использование первого этажа под офисы, а также подвального помещения под подземную стоянку; проектная документация на жилой дом по ул. Некрасова,28 г.Казани, предусматривающей использования первого этажа под офисы, а подвального под подземную стоянку.

Между тем представленные налоговым органом документы не опровергают законности вывода суда первой инстанции в указанной части.

Ссылки налогового органа на использование подвального помещения под подземную стоянку, а также то, что на первых этажах спорных объектов располагаются офисные помещения, несостоятельны, поскольку налоговый орган, по сути, не оспаривает, что обществом реализовывались жилые дома. При этом нахождение на первом этаже указанных домов офисных помещений, а также в подвалах домов автостоянок (представляющих собой инфраструктуру жилого дома) не изменяет целевого назначения этих объектов капитального строительства в качестве жилых домов.

По пунктам 2.1.3 и 2.5 решения № 2.17-08/1 от 15 января 2014 года.

В ходе проверки инспекцией начислены обществу НДС в сумме 692 761 руб. и налог на прибыль в сумме 117 530 руб.

Основанием для начисления налогов послужил вывод инспекции о необоснованном принятии обществом к учету вычетов и затрат по управленческим расходам, юридическим услугам в виде агентского вознаграждения за нахождение клиентов и оформление документов по уступке прав (цессии) и прочие текущие общехозяйственные расходы, отнесенные на себестоимость приобретения права в связи с тем, что права по долевому договору приобретались на кредитные ресурсы, не должны включаться в расходы на приобретение имущественных прав.

Оспаривая решение налогового органа, общество указало, что налогоплательщик вправе самостоятельно на основании учетной политики организации определить правила формирования расходов на приобретение имущественных прав.

Как следует из материалов дела, ОАО «Ипотечное агентство РТ» (дольщик) заключило с ООО «Трест Ремстроймонтаж» (застройщиком) договор № 27/04/146-и от 15 июля 2004 года о долевом участии в инвестировании строительства части жилого дома, расположенного по адресу РТ, г.Казань, ул.Ленинградская, д.22.

До окончания строительства ОАО «Ипотечное агентство РТ» заключало с физическими лицами предварительные договоры купли-продажи, затем их расторгало и заключало договоры уступки прав (цессии) с этими физическими лицами, в которых ОАО «Ипотечное агентство РТ» как цедент уступало физическим лицам (цессионариям) обязательства в полном объеме по договору № 27/04/146-и от 15 июля 2004 года, заключенному между цедентом и ООО «ТрестРемСтройМонтаж» в части квартир, указанных в договорах переуступки.

В ходе налоговой проверки установлено, что ОАО «Ипотечное агентство РТ» переуступало физическим лицам права требования к застройщику по цене, превышающей сумму расходов на приобретение указанных прав, поскольку при определении налогооблагаемой базы ОАО «Ипотечное агентство РТ» отнесло на расходы следующие затраты: себестоимость по договору № 27/04/146-и от 15 июля 2004 года о долевом участии в инвестировании строительства части жилого дома, расположенного по адресу: г Казань, ул.Ленинградская, д.22; начисленные проценты; юридические (а именно агентские) услуги; управленческие расходы.

Согласно подпункту 1 п.1 ст.146 НК РФ передача имущественных прав на территории РФ признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Поскольку доход от переуступки прав требования по любым договорам, в основе которых лежат любые операции по реализации (кроме кредитных договоров и договоров займа), подлежит налогообложению (ст.155 НК РФ), продавец при передаче имущественных прав согласно ст.168 НК РФ обязан был предъявить покупателю сумму налога к уплате.

Исходя ст.171, 172 НК РФ право на вычет сумм «входного» налога появляется у налогоплательщика НДС при одновременном выполнении следующих условий: товары (работы, услуги), имущественные права приобретены налогоплательщиком для использования в налогооблагаемых операциях или для перепродажи;  товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету; у плательщика НДС имеется счет-фактура, оформленный надлежащим образом, и соответствующие первичные документы.

Налоговым кодексом Российской Федерации (п.1 и 2 ст.171) предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные названной статьей вычеты. При этом вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые в силу п.1 ст.169 НК РФ являются документами, служащими основанием для принятия налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Согласно п.3 ст.155 НК РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

Вместе с тем судом первой инстанции в данном случае не учтено следующее.

            В целях налогообложения уступка права требования по договору рассматривается как реализация имущественных прав, что в силу пп.1 п.1 ст.146 НК РФ является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

            В соответствии с п.1 ст.153 НК при передаче имущественных прав налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных ст. 155 Кодекса. Так, на основании п.3 ст.155 НК при уступке организацией - участником долевого строительства имущественных прав на жилое помещение физическому лицу налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

            Согласно п.8 ст.167 НК РФ при передаче имущественных прав в случае, предусмотренном п.3 ст.155 НК РФ, момент определения налоговой базы определяется как день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником.

            В бухгалтерском учете фактические затраты на приобретение имущественных прав (включая государственную пошлину) формируют первоначальную стоимость этих прав, учитываемых в составе финансовых вложений.

            Для целей налогообложения прибыли при реализации имущественных прав расходы, связанные с их приобретением, также формируют стоимость реализованных имущественных прав (п.1, пп.2.1 п.1 ст.268 НК РФ).

            В связи с этим, на основании п.1 ст.11 (Институты, понятия и термины используемые в настоящем Кодексе) НК РФ под расходами на приобретение имущественных прав в целях исчисления НДС следует понимать стоимость этих прав, по которой они отражены в бухгалтерском учете (т.е. в сумме фактических затрат на приобретение имущественных прав, включая в данном случае сумму госпошлины и без учета принимаемой к вычету суммы НДС, предъявленной организации при приобретении этих прав) (абз.2, 3 п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина. России от 29.07.1998 №34h).

         Право требования, вытекающее из договора участия в долевом строительстве, представляет собой имущественное право. Организация приобретает это имущественное право с целью его дальнейшей реализации и получения дохода от такой переуступки.          Поэтому для приобретенного права требования выполняются все условия, указанные в п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России  от  10 декабря 2002 года №12бн. Следовательно, стоимость права требования учитывается в составе финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02). Это финансовое вложение принимается к учету по первоначальной стоимости, которой в случае его приобретения за плату признается сумма фактических затрат организации на его приобретение (за вычетом НДС) (п.8, абз.1 п.9 ПБУ 19/02). К таким затратам в рассматриваемой ситуации относятся сумма, уплачиваемая первоначальному кредитору, и государственная пошлина за регистрацию уступки права требования (абз.3, 6, п.9 ПБУ 19/02).

            Поскольку общество изначально приобрело имущественное право с целью перепродажи, рассчитывая на увеличение его стоимости с течением времени и возможность получения дохода в виде прироста стоимости, приобретение имущественного права по договору долевого участия в инвестировании строительства принят к учету организацией в составе финансовых вложений, так как удовлетворяет условиям, перечисленным в п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России от 10 декабря 2002 года №12бн.

            В ходе налоговой проверки установлено, что налогоплательщик определял налоговую базу по НДС как разницу между стоимостью договора уступки права требования физическим лицам и суммой