Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2009 по делу n А65-12716/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

ст. 1 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»  бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций».

Таким образом, бухгалтерский учет должен следовать за производимыми организацией хозяйственными операциями и отражать их сущность, а не хозяйственные операции квалифицируются в зависимости от того, как они отражены в бухгалтерском учете.

Как видно из материалов дела, представленные налоговым органом в качестве доказательства факта реализации запасных частей товарные накладные № 342 от 04.07.2006, № 344 от 04.07.2006, № 1102 от 04.09.2006, № 573 от 24.07.2006, № 572 от 24.07.2006, № 381 от 10.07.2006, № 889 от 17.08.2006, № 864 от 15.08.2006, № 725 от 04.08.2006, № 2678 от 25.12.2006, № 2361 от 05.12.2006, № 2404 от 08.12.2006, во-первых, в качестве основания содержат ссылку на конкретный заказ-наряд, во-вторых, не содержат никаких отметок о получении товара, а имеют лишь подпись директора о разрешении отпуска груза.  Следовательно, эти документы не содержат необходимых реквизитов, не доказывают факт передачи товара, и  соответственно, не доказывают реализацию этого товара.

Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции относительно того, что кассовые чеки, на которые ссылается инспекция в дополнении к отзыву, не являются доказательством заключения договора купли-продажи. Напротив, эти кассовые чеки подтверждают получение оплаты по актам выполненных работ по заказам-нарядам, поскольку сумма актов полностью соответствует сумме в кассовом чеке. В данном случае кассовый чек подтверждает факт оказания услуг.

Заявитель не оспаривает, что в проверенный период времени он осуществлял в том числе и розничную реализацию запасных частей, которые не требовали установки (в частности, реализацию масла, ковриков). Между тем, как указал заявитель, по данному виду деятельности он исчислял и уплачивал ЕНВД, поскольку реализация этого товара производилась в отдельном помещении площадью 44,5 кв.м.

Опровергая пояснения общества, налоговый орган ссылается лишь на доказательства того, что в помещении площадью 44,5 кв.м. реализация не проводилась. При этом,  как усматривается из материалов дела, ни в оспариваемом решении,  ни в ходе судебного заседания налоговый орган не привел конкретные доказательства реализации таких материалов, то есть материалов, которые не требовали установки и не были фактически использованы при оказании услуг по ремонту и техническому обслуживанию.

Как свидетельствуют материалы дела, наличие по правоустанавливающим документам торгового зала площадью 393 кв.м. не оспаривала в ходе судебного разбирательства ни одна сторона. Также  не оспаривался и факт  нахождение на данной площади реализуемых автомобилей, по которому заявитель исчислял и уплачивал налоги по общей системе налогообложения.

В качестве доказательств, подтверждающих реализацию запасных частей и дополнительного оборудования в указанном торговом зале, налоговый орган указывает на осмотр помещения и показания свидетелей.

Между тем, протокол осмотра помещения  в материалах дела отсутствует, т.е. суду представлен не был.

Суд первой инстанции правомерно указал в решении, что показания свидетелей, на которые ссылается ответчик, не отвечают требованиям статей  64 и 68 Арбитражного  процессуального  кодекса Российской Федерации.

В силу п. 8 ст. 89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. Как видно из материалов дела, справка о проведенной проверке была составлена 28.03.2008г. Допросы свидетелей-покупателей были проведены в период с 08.04.2008г. по 18.04.2008г.

Согласно подпункту 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте проверки фиксируются  документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Поскольку допросы свидетелей были проведены за пределами выездной налоговой проверки, протоколы этих допросов не могут служить доказательствами по делу.

Как видно из материалов дела и установлено судом, ни один из допрошенных лиц не подтвердил совершение сделки купли - продажи дополнительного оборудования и запасных частей на указанной выше торговой площади. Все свидетели пояснили, что приобретаемые ими автомобили были полностью укомплектованы.

Как усматривается из материалов дела и было установлено в судебном заседании, нашло подтверждение утверждение общества о том, что ответчик при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. включил стоимость реализации  автомобилей на общую сумму 2 825 428,55 рублей, по которым заявитель уже произвел исчисление налога на прибыль. Повторно был исчислен налог на прибыль по следующим счетам-фактурам, отраженным на стр. 6-24 акта проверки (т. 2, л.д.77):

- №151 от 30.06.2006 г. - 1686,55 руб.;

- № 302 от 29.07.2006 г.  - 296 200 руб.;

- № 469 от 26.08.2006 г.  - 619 780 руб.;

- № 470 от 26.08.2006 г.  - 269 400 руб.;

- № 710 от 02.10.2006 г.  - 2620 руб.;

- № 876 от 29.10.2006 г.  - 400 222 руб.;

- № 877 от 29.10.2006 г.  - 284 460 руб.;

- № 878 от 29.10.2006 г.  - 284 460 руб.;

- № 879 от 29.10.2006 г.  - 333 300 руб.;

- № 880 от 29.10.2006 г.  - 333 300 руб.

Ответчик не представил доказательства, опровергающие данный довод заявителя.

Налоговый орган также не пояснил, в связи с чем при определении налоговой базы по налогу на прибыль он исключил только часть стоимости запасных частей на сумму 8 579 761, 08 руб. в то время как их себестоимость составила 9 418 548,21 руб.

С учетом изложенных обстоятельств  суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что начисление налога на прибыль в размере 3 528 009 руб., пени и санкций на него, является незаконным.

По п. 2.1. оспариваемого решения.

Как следует из п. 2.1. оспариваемого решения (т. 2, л.д. 14-16), вывод о занижении налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 4 190 346, сделан в связи с тем, что в данную базу не была включена стоимость реализации запасных частей и дополнительного оборудования к легковым автомобилям.

В качестве доказательств инспекция приводит те же доводы, которые были изложены в п.1.1. оспариваемого решения. Спорное начисление НДС также произведено в связи с частичным отнесением услуг по установке запасных частей и дополнительного оборудования к подлежащим обложению по общей системе налогообложения.

Как изложено выше, факты реализации запасных частей и дополнительного оборудования, по которым общество должно применять общий режим налогообложения, ответчиком не доказаны. Заявитель правомерно применял специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В силу п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Следовательно, начисление НДС по пункту 2.1. оспариваемого решения, пени и санкций на него, является незаконным.

По пункту 2.2 оспариваемого решения.

Основанием для начисления налога на добавленную стоимость в сумме 9 773 руб. по пункту 2.2. оспариваемого решения (т. 2, л.д. 16-19) послужили выводы инспекции о необоснованном занижении налогооблагаемой базы по комиссионному вознаграждению за 2006 г.

В качестве доказательства ответчик ссылается на то, что налогоплательщик при исчислении НДС с услуг по договорам комиссии с физическими  лицами, неправомерно применил расчётную ставку 18/118 %, в то время как необходимо было применять 18%.

Судом установлено, что в проверенном периоде заявитель по договорам комиссии с физическими лицами осуществлял реализацию принадлежащих им на праве собственности автомобилей (Приложение № 29 к дополнениям на отзыв). В договорах определялась стоимость автомобиля, за которую общество обязывалось его продать. Также договором предусмотрено, что в случае реализации автомобиля по цене выше установленной договором, разница является комиссионным вознаграждением.

Так, согласно договору комиссии № НкПА-0003 от 06.10.2006г. заявитель принял на себя обязательство реализовать автомобиль за 120000 рублей. Согласно счету-фактуре № 773 от 18.10.2006 автомобиль был реализован за 132000 рублей. Вознаграждение заявителя составило 12000 рублей. Заявитель в счете-фактуре указал, что стоимость вознаграждения составляет 12000 рублей, в том числе НДС в сумме 1830,51 рублей.  Ответчик же полагает, что в данном случае общество должно было исчислить НДС в сумме 2160 рублей (12000 х 18%).

Суд  первой инстанции согласился с  инспекцией в том, что  в данном случае заявитель, во-первых, применил расчетную ставку НДС, во-вторых, применил ее необоснованно.

Из пункта 1 статьи 156 НК РФ следует, что налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

При этом статья 164 НК РФ устанавливает виды налоговых ставок и случаи их применения. В соответствии с пунктом 3 названной статьи налогообложение по ставке «18%» производится в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 статьи 164 НКРФ.

Пунктом 4 статьи 164 НК РФ определено, что при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со статьей 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 названной статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 этой же статьи цен (тарифов).

Поскольку доходом у общества являлась вся сумма превышения стоимости автомобиля по договорам комиссии, заявитель и налог в размере 18% должен был исчислить с этой суммы.

Перечень случаев исчисления налога расчетным путем является закрытым.

Таким образом, выводы налогового органа о том, что  заявитель  неправомерно применил расчётную ставку 18/118 %, в то время как необходимо было применять 18% являются правильными.

Между тем,  как правомерно указал суд первой инстанции в решении, в нарушение ст. 65, 200 АПК РФ,  ст. 101 НК РФ налоговый орган не доказал, что неверное исчисление налога по суммам комиссионных вознаграждений привело к неуплате НДС в сумме 9 773 рублей, в том числе за октябрь 2006 в сумме 2 650 рублей, за ноябрь 2006 года в сумме 3280 рублей и за декабрь 2006 года в сумме 3843 рублей. В решении не содержится ни сведений, ни ссылок на документы, позволяющие установить факт неверного исчисления налога по итогам налоговых периодов и факт неуплаты данных сумм налога.

В то же время из приложения № 3 к решению (т. 2, л.д. 47) усматривается, что по состоянию на 20.11.2006г. у заявителя имелась переплата по НДС в сумме 144 856 рублей, по состоянию на 20.12.2006г. переплата в сумме 449 688 рублей, по состоянию на 22.01.2007г. переплата в сумме 1 379 881 рублей, по состоянию на 10.06.2008г. переплата в сумме 4 423 692 рублей.

При таких обстоятельствах  выводы суда первой инстанции о необоснованном доначислении заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 9 773 руб. являются правильными, а  оспариваемое решение в указанной части  следует признать  незаконным.

По пункту 3 оспариваемого решения.

Данным пунктом оспариваемого решения с учетом частично принятых возражений налогоплательщика ответчик сделал вывод о занижении налоговой базы по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и не уплате ЕНВД в сумме 26 438 рублей.

Судом установлено, что данный вывод сделан налоговым органом без учета платежей по налогу, сделанных обществом 29.01.2008г. в связи с подачей уточненных налоговых деклараций по ЕНВД и сведений, отраженных в уточненных налоговых декларациях.

Как указал налоговый орган на стр. 41 оспариваемого решения (т.2, л.д. 42), по данным выездной налоговой проверки сумма ЕНВД составит за 2 квартал 2006 года 27 507 рублей, за 3 квартал 2006 года  53 997 рублей, за 4 квартал 2006 года 75 391 рублей. Итого 156 895 рублей.

Согласно уточненным налоговым декларациям по ЕНВД, представленным до принятия ответчиком решения о проведении в отношении заявителя выездной налоговой проверки, сумма подлежащего уплате ЕНВД за 2 квартал 2006 года составила 37 107 рублей, за 3 квартал 2006 года в сумме 48 928 рублей, за 4 квартал 2006 года в сумме 54 022 рублей. Итого 140 057 рублей.

Следовательно, как правильно указал  суд первой инстанции, расхождение в сумма налога, заявленных обществом и исчисленным инспекцией, составляет 16 838 рублей.

Кроме того, как видно из текста оспариваемого решения, ответчик, начисляя к уплате налог, пени по нему и привлекая общество к налоговой ответственности за неуплату налога, не отразил и не установил наличие фактической недоимки по налогу, не проанализировал факты реальной уплаты налога.

Между тем, судом установлено, что за 2, 3 и 4 кварталы 2006 года обществом уплачен ЕНВД в общей сумме 251 004 рублей. Об этом свидетельствуют следующие платежные поручения: № 461 от 21.07.г.на сумму 35018 рублей, № 1094 от 31.10.2006г. на сумму 36677 рублей, № 165 от 22.01.2007г. на сумму 41771 рублей, № 146 от 29.01.2008г. на сумму 45846 рублей, № 150 от 29.01.2008г. на сумму