Статья: Бухгалтерский и налоговый аутсорсинг: распределение права подписи и постановка печатей (Сафарова Е.) ("Клуб главных бухгалтеров", 2010, n 3)

"Клуб главных бухгалтеров", 2010, N 3
БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ АУТСОРСИНГ:
РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ПРАВА ПОДПИСИ И ПОСТАНОВКА ПЕЧАТЕЙ
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 24 декабря 2009 г. N 03-02-07/1-566 является ответом на следующий вопрос налогоплательщика:
Вопрос: Организация (ООО) является специализированной организацией, оказывающей услуги по ведению бухгалтерского и налогового учета. В соответствии с п. 5 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ бухгалтерская отчетность организаций, в которых бухгалтерский учет ведется централизованной бухгалтерией, специализированной организацией или бухгалтером-специалистом, подписывается руководителем организации, централизованной бухгалтерии или специализированной организации либо бухгалтером-специалистом, ведущим бухгалтерский учет. В связи с производственной необходимостью генеральный директор ООО вынужден длительное время проводить в другом городе, поэтому подписание налоговой и бухгалтерской отчетности непосредственно руководителем организации становится затруднительным. Вправе ли руководитель специализированной организации передавать свои полномочия по подписанию бухгалтерской и налоговой отчетности иным работникам организации? Какими документами должна быть удостоверена передача таких полномочий?
Если кратко выразить суть ответа чиновников, то состоит он в следующем:
1. Согласно ст. 26 НК РФ налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя.
2. Полномочия представителя должны быть документально подтверждены.
3. Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами, иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.
4. Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации (п. п. 1 и 3 ст. 29 НК РФ).
5. В соответствии с п. 5 ст. 80 НК РФ налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент) или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете). Если достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете), подтверждает уполномоченный представитель налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговой декларации (расчете) указывается основание представительства (наименование документа, подтверждающего наличие полномочий на подписание налоговой декларации (расчета). При этом к налоговой декларации (расчету)) прилагается копия документа, подтверждающего полномочия представителя на подписание налоговой декларации (расчета).
6. В качестве уполномоченного представителя, имеющего право подписи налоговой декларации (расчета), может выступать как руководитель организации, осуществляющей ведение бухгалтерского и налогового учета организации-налогоплательщика, так и иное лицо, если в соответствии со ст. ст. 185 - 189 ГК РФ доверенность на право подписи налоговой декларации (расчета) выдана на имя руководителя указанной специализированной организации с правом передоверия другому лицу.
7. При представлении в налоговый орган в этом случае налоговой декларации (расчета) организации-налогоплательщика к ней следует прикладывать как документ, подтверждающий полномочия руководителя организации, осуществляющей ведение бухгалтерского и налогового учета организации-налогоплательщика, на подписание налоговой декларации (расчета), так и документ, подтверждающий соответствующие полномочия конкретного физического лица, подписавшего декларацию, которому передоверено право подписи налоговой декларации (расчета) организации-налогоплательщика.
8. В соответствии с п. 5 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ бухгалтерская отчетность организаций, в которых бухгалтерский учет ведется централизованной бухгалтерией, специализированной организацией или бухгалтером-специалистом, подписывается руководителем организации, централизованной бухгалтерии или специализированной организации либо бухгалтером-специалистом, ведущим бухгалтерский учет.
В принципе ответ, который дал Минфин России, достаточно ясный и исчерпывающий. По этой причине в данной статье мы решили несколько развернуть вопрос и рассмотреть, какие же документы может подписывать представитель специализированной организации, ведущей бухгалтерский и налоговый учет, и из чего следует такое положение вещей.
Но сначала остановимся немного на процессе передачи бухгалтерского и налогового учета на внешнее обслуживание.
Начнем с того, что ведение бухгалтерского и налогового учета - это функция организации. Следовательно, если ее выполняет сторонняя организация, то такой способ ведения бизнеса представляет собой использование системы аутсорсинга. Это следует из определения понятия "аутсорсинг".
 Аутсорсинг (от англ. "outsourcing", дословно - "использование чужих ресурсов") - передача на договорной основе традиционных функций организации внешним исполнителям, специализирующимся на соответствующих видах деятельности.
Теперь разберемся, как выглядит этот способ ведения бизнеса в разрезе передачи на аутсорсинг ведения бухгалтерского и налогового учета с точки зрения действующего российского законодательства.
Понятие аутсорсинга в области бухгалтерского
и налогового учета в действующем законодательстве
Пункт 2 ст. 6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" устанавливает, что руководитель предприятия в зависимости от наличия объема работ имеет право "передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту". То есть Федеральный закон "О бухгалтерском учете" прямо дает разрешение на заключение договоров бухгалтерского аутсорсинга.
Налоговый кодекс, в свою очередь, в пп. 36 п. 1 ст. 264 НК РФ включает в число прочих расходов, связанных с производством и реализацией, "расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями". То есть Налоговый кодекс подтверждает право налогоплательщиков заниматься бухгалтерией не самостоятельно, а посредством аутсорсинга.
Таким образом, передача на аутсорсинг функции ведения бухгалтерского и налогового учета организации является вполне законной бизнес-схемой.
Теперь разберемся, каким образом должны ставиться подписи на первичных документах, а также документах бухгалтерской и налоговой отчетности, в случае применения организацией бухгалтерского и налогового аутсорсинга.
Подписи на первичных документах
Хозяйственные операции
По смыслу Федерального закона "О бухгалтерском учете", под хозяйственными операциями следует понимать действия, в результате которых происходят приобретение, изменение или прекращение прав или обязанностей.
Если это понятие расширить с позиции именно бухгалтерского учета, то хозяйственные операции также можно определить как события, которые характеризуют отдельные хозяйственные факты, которые вызывают изменения в составе, размещении или источнике образования имущества. Обратите внимание, что в результате проведения хозяйственной операции могут быть затронуты само имущество предприятия (актив баланса) или источник его образования (пассив баланса), а также и имущество, и источник (актив и пассив баланса).
Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, которые проводит организация, должны оформляться оправдательными документами - первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Подпись руководителя
Одними из обязательных реквизитов первичных документов являются "наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления", а также "личные подписи указанных лиц" (пп. "е" и "ж" п. 2 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете").
Состав должностных лиц, которые имеют право подписи первичных документов, утверждает руководитель компании по согласованию с главным бухгалтером в форме перечня.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписывают руководитель компании и главный бухгалтер или уполномоченные ими лица. Исходя из смысла ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", вероятнее всего, речь идет о должностных лицах той компании, которая совершает хозяйственные операции. Во всяком случае иных указаний в Законе нет.
Согласно ст. 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.
В зависимости от того, какое должностное лицо организации согласно учредительным документам, является таким органом (генеральный директор, председатель правления или иная "разновидность" руководителя), подпись этого должностного лица и должна стоять на документах, по которым компания принимает гражданские права и несет гражданские обязанности. Разумеется, это правило распространяется и на первичные документы.
Соответственно, первичные документы в ситуации, когда бухгалтерию компании ведет другое юридическое лицо, должен подписывать руководитель той компании, которая совершает хозяйственные операции.
Следовательно, если бухгалтерский и налоговый учет ООО "Ромашка" ведет компания-аутсорсер, то подпись на первичных документах должны ставить руководитель ООО "Ромашка" или уполномоченные ими лица.
Под уполномоченными лицами, естественно, могут пониматься и руководитель или иные сотрудники компании-аутсорсера. Это следует из правил ст. 185 ГК РФ, которая не предусматривает конкретизации "личности" доверенного лица. Следовательно, им может быть кто угодно, в соответствии с решением юридическое лица, которое выдает доверенность на право подписи первичных документов.
Подпись главного бухгалтера
В отношении подписи главного бухгалтера на первичных документах ситуация выглядит следующим образом.
По правилам пп. "в" п. 2 ст. 6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" руководители компании в зависимости от объема работы вправе передавать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированным организациям.
По смыслу ст. 7 Федерального закона "О бухгалтерском учете", можно сделать вывод, что в случае ведения бухгалтерского учета специализированной компанией именно она выступает в роли главного бухгалтера по отношению к заказчику услуги по договору.
Аналогичного мнения придерживается Минфин России в своем Письме от 28 февраля 2002 г. N 16-00-14/74.
В нем Департамент методологии бухгалтерского учета и отчетности высказывает мнение, что "если ведение бухгалтерского учета передано на договорных началах специализированной организации, то обязанности главного бухгалтера в части определения перечня лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, в том числе оформляющих кассовые операции, надлежит выполнять руководителю специализированной организации".
Мнение Управления МНС по г. Москве по поводу права подписи первичных документов организации в случае ведения бухгалтерского учета специализированной организацией состоит в следующем: "При этом согласно п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), под главным бухгалтером понимается также и специализированная организация, которой на договорных началах передано ведение бухгалтерского учета. В соответствии с п. 5 ст. 13 Закона N 129-ФЗ и п. 38 Положения бухгалтерская отчетность организаций, в которых бухгалтерский учет ведется специализированной организацией, подписывается руководителем организации и руководителем специализированной организации".
Эта же позиция высказана в Письме Управления Министерства по налогам и сборам от 15 апреля 2003 г. N 11-14/20468.
Следовательно, если бухгалтерский и налоговый учет ООО "Ромашка" ведет компания-аутсорсер, то в графе "Подпись главного бухгалтера" должна стоять подпись руководителя компании-аутсорсера или уполномоченного им лица.
Необходимо отметить, что описанная выше "схема" подписи документов не совсем удобна. По этой причине рекомендуем воспользоваться правилами ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", которая установила возможность подписания первичных документов не лично руководителем и главным бухгалтером, а уполномоченными ими лицами. Использование "делегирования подписи" первичных документов позволяет следующее.
Если ООО "Ромашка" использует для ведения бухгалтерского и налогового учета услуги компании-аутсорсера, то руководитель компании-аутсорсера может делегировать свое право подписи первичных документов в графе "Главный бухгалтер" одному из своих сотрудников, сотруднику ООО "Ромашка", или оставить за собой. Данное право подтверждается уже упомянутыми выше правилами ст. 185 ГК РФ.
Следовательно, распределение прав подписи первичных документов между компанией-заказчиком и компанией-аутсорсером выглядит следующим образом:
- подпись руководителя ставит руководитель компании-заказчика или уполномоченное им лицо, которым может быть руководитель (или иной сотрудник) компании-аутсорсера;
- подпись главного бухгалтера ставит руководитель компании-аутсорсера или уполномоченное им лицо.
То есть при желании компания-заказчик может оставить за собой только контролирующие функции (и то в случае необходимости) за первичными документами, полностью переложив право подписи на компанию-аутсорсера.
Теперь вернемся к вопросу, который был рассмотрен в Письме Минфина России, которое и легло в основу этой статьи.
Подписи на бухгалтерской отчетности
Согласно абз. 2 п. 5 ст. 13 Федерального закона "О бухгалтерском учете" бухгалтерская отчетность организаций, в которых бухгалтерский учет ведется специализированной организацией, подписывается руководителем специализированной организации.
Таким образом, согласно формам бухгалтерской отчетности, утвержденным Приказом Минфина от 22 июля 2003 г. N 67н, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации (руководителем дочернего общества), а в графе "Главный бухгалтер" ставит подпись руководитель специализированной организации или лицо, специально на это уполномоченное.
Распределение подписи на бухгалтерской отчетности выглядит следующим образом:
- подпись руководителя ставит руководитель компании-заказчика или уполномоченное им лицо, которым может быть руководитель (или иной сотрудник)