Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2009 по делу n А75-7085/2008. Изменить решение

«Сити - центр» и «Новый мир» на протяжении вышеуказанного периода, превышали 150 кв.м., поскольку площадь используемых ею для осуществления предпринимательской деятельности торговых залов превышает закрепленный в пункте 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предел (не более 150 кв.м.).

Полагая, что решение налогового органа является незаконным, нарушающим его права и законные интересы, ИП Витковская Т.В. обратилась в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным в части.

24.11.2008 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа-Югры вынес судебный акт, являющийся предметом апелляционного обжалования по данному делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для его частичного изменения,  исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, и указанное обстоятельство не оспаривается Витковской Т.В., налогоплательщиком в проверяемом периоде размер налоговых обязательств определялся с применением системы налогообложения в виде ЕНВД, в то время как по части торговых точек, в которых осуществлялась реализация товара, торговая площадь превысила установленный законодательством размер, что является основанием для применения традиционной системы налогообложения, и уплаты  налога на доходы физических лиц, НДС, ЕСН.

 Предпринимателем также не оспаривается факт неведения раздельного учета в отношении деятельности, подпадающей и не подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД. В материалах дела отсутствуют и налоговому органу на проверку не были представлены регистры бухгалтерского учета, с применением которых возможно было определить размер доходов и расходов от каждого из осуществляемых видов деятельности.

В связи с установлением указанных обстоятельств, размер налоговых обязательств налогоплательщика был определен налоговым органом путем сплошной проверки всех представленных предпринимателем первичных бухгалтерских документов, с применением пропорции, соответствующей процентному отношению полученных доходов от каждого вида деятельности.

Как следует из материалов дела, указанная пропорция сформирована на основании анализа данных Книги кассира-операциониста,  выписок о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя, первичных бухгалтерских документов, в связи с чем определена выручка как от деятельности подлежащей налогообложению в виде ЕНВД, так и по общей системе налогообложения (лист 21 Акта проверки).

Суд первой инстанции согласился с правовой позицией налогового органа, изложенной в оспариваемом решении, и отказал предпринимателю в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. При этом, суд на основании представленных в материалы дела доказательств установил, что налогоплательщик в нарушение пункта 9 статьи 274 НК РФ не вел раздельный учет хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и деятельности, в отношении которой налогоплательщик уплачивает налоги в общеустановленном порядке, в том числе и в отношении остатка товаров, приобретенных, но не реализованных в  2005, 2006 году. Также суд признал правильным и соответствующим положениям пункта 9 статьи 274 НК РФ осуществленный Инспекцией расчет процента удельного веса доходов, полученных от видов деятельности, подлежащих различному налогообложению.

Помимо изложенного, суд первой инстанции, обязал налоговый орган дать оценку вновь представленным налогоплательщиком первичным бухгалтерским документам результатом которых  явилось составление акта пересмотра налоговых обязательств Витковской Т. В. в сторону их уменьшения и частичное удовлетворения заявленных требований.

Как следует из представленного в материалы дела акта пересчета сумм налогов от 20.11.2008г., размер доначисленного в ходе проверки НДС снижен с 2792801руб. до 1831505руб., налог на доходы физических лиц с 964702руб. до 767769руб.,  ЕСН – с 203455руб. до 173 158руб. В соответствующих размерах снижены налоговые санкции и пени.

Таким образом, по убеждению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции представленные в материалы дела доказательства исследованы полно и всесторонне, соответствующая правовая оценка дана и вновь представленным в материалы дела доказательствам, что получило соответствующее отражение в вынесенном судебном акте.

Выводы суда первой инстанции о правомерности примененного налоговым органом метода определения налоговых обязательств Витковской Т.Н. соответствует нормам налогового законодательства, регламентирующим процесс налогообложения в проверяемом периоде с учетом специфики имеющейся в распоряжении налогового органа доказательственной базы и соответствуют характеру представленных доказательств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения для целей налогообложения, установленному главой Налогового кодекса Российской Федерации «Налог на прибыль организаций».

Исходя из положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующего порядок определения расходов для целей обложения налога на прибыль, расходы (затраты) с целью налогообложения должны соответствовать трем следующим критериям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а с учетом положения пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации - фактически произведенными и непосредственно связанными с извлечением доходов.

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что  налоговая база по единому социальному налогу определяется как сумма доходов, полученных налогоплательщиком за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, облагаемую ЕНВД для отдельных видов деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налоги уплачиваются в соответствии с иным режимом налогообложения.

При этом налоги по иным видам деятельности исчисляются в соответствии с иными режимами налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 225 НК РФ общая сумма НДФЛ исчисляется по итогам налогового периода, то есть за календарный год.

Из положений пункта 1 ст. 221 НК РФ следует, что индивидуальными предпринимателями при исчислении НДФЛ расходы учитываются в порядке, аналогичном порядку, установленному главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 9 статьи 274 Кодекса расходы организаций в случае невозможности их разделения между видами деятельности определяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД для отдельных видов деятельности, в общем доходе организаций по всем видам деятельности.

Следовательно, в рассматриваемом случае предприниматель была обязана при исчислении НДФЛ за 2005, 2006 год распределять сумму расходов, не относящихся конкретно к деятельности, по которой исчисляется ЕНВД, пропорционально сумме доходов, полученных от иных видов деятельности, в общем доходе в целом за 2006 год.

 При таких обстоятельствах следует признать, что налоговый орган в оспариваемом решении правомерно осуществил расчет налоговых обязательств Витковской  Т.В. с применением пропорции, соответствующей доле дохода от видов деятельности, подлежащих налогообложению в различном порядке.

Как следует из апелляционной жалобы, предпринимателем не высказано каких-либо принципиальных возражений в отношении метода определения сумм выручки подпадающих под различные системы налогообложения, в месте с тем, налогоплательщик не согласен с размером определенных доходов по виду деятельности, не подпадающей под ЕНВД.

По убеждению предпринимателя, налоговым органом при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц неучтен остаток  не реализованных товаров, что привело к искажению и значительному увеличению налогооблагаемой базы.

В обоснование данной позиции заявителем представлены исполненные им самостоятельно расчеты по  налогу на доходы, НДС, ЕСН с указанием суммовых показателей, отличающихся от данных, содержащихся  в акте перерасчета налоговых обязательств предпринимателя.

   В связи с установлением указанных обстоятельств в ходе судебного разбирательства Восьмым Арбитражным апелляционным судом при новом рассмотрении апелляционной жалобы лицам, участвующим в деле, предлагалось предоставить документы в обоснование своих доводов и возражений, а также предлагалось произвести повторную совместную сверку сумм, обозначенных в актах сверки налогового органа и индивидуального предпринимателя (определение Восьмого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2009).

  Во исполнение данного определения предпринимателем Витковской Т.В. в налоговый орган были представлены акт сверки, реестр расходов на реализацию за 2005 год, реестр расходов на реализацию за 2006 год. Копия письма представлена в суд апелляционной инстанции и приобщена к материалам дела.

  По убеждению суда апелляционной инстанции, представленный в обоснование изложенной предпринимателем позиции Реестр  косвенных расходов за вышеназванные периоды не может являться доказательством  неверного определения налоговым органом налоговых обязательств налогоплательщика, поскольку не содержит сведений, позволяющих с достоверностью установить, в рамках какого вида деятельности осуществлены расходы, поименованные в представленном перечне. Также не представляется возможным установить, были ли учтены указанные суммы налоговым органом в связи с проведением сверки, осуществленной по указанию суда первой инстанции.  

  Как следует из пояснений, данных представителем налогового органа суду апелляционной инстанции в судебном заседании, состоявшемся 27.08.2009г., каких-либо новых документов, не исследованных ранее ( в ходе проведения проверки и в суде первой инстанции) предпринимателем Витковской Т.В. не представлено, в связи с чем необходимость оформления результатов сверки новым актом отсутствовала.

 Налоговым органом представлен в материалы дела реестр непринятых расходов, а также устные пояснения в отношении непринятия сумм, указанных в первичных бухгалтерских документах предпринимателя.

 Иных документов, имеющих отношение к определению налоговой базы по НДФЛ, ЕСН, налоговых вычетов по НДС, лицами, участвующими в деле, в материалы дела при новом рассмотрении апелляционной жалобы представлено не было.

  В соответствии с частью 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждому лицу, участвующему в деле, гарантируется право представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу, обеспечивается право заявлять ходатайства, высказывать свои доводы и соображения, давать объяснения по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, связанным с представлением доказательств. Лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

   Частью 1 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации также закреплены вышеназванные права лица, участвующего в деле, представлять доказательства и знакомиться с доказательствами, представленными другими лицами, участвующими в деле, до начала судебного разбирательства; участвовать в исследовании доказательств; задавать вопросы другим участникам арбитражного процесса, заявлять ходатайства, делать заявления, давать объяснения арбитражному суду, приводить свои доводы по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам.

   Согласно статье 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений; обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение. В то же время, расходы, уменьшающие налогооблагаемые доходы (как и право на налоговый вычет), носят заявительный характер, в связи с чем именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемого дохода (правомерность возмещения НДС), в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статей 169, 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

  В соответствии с частью 2 статьи