Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 по делу n А46-5513/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

части доначисления налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы (договоры, накладные, счета-фактуры и др.) должны содержать достоверную информацию. Требование о достоверности первичных учетных документов содержится и в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Таким образом, упомянутые нормы Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают учет в составе расходов затрат по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами (работами, услугами), подтвержденных первичными документами, составленными надлежащим образом и соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что Инспекция, обосновывая позицию о завышении Обществом расходов, в качестве основания для доначисления налога на прибыль указала на документальную неподтвержденность расходов по сделкам с ООО «Компания «ИДР» и ООО «ЛЕКС».

Так, Инспекция в тексте решения  № 08-10/5690ДСП от 19.06.2007 указывает:

 - визуальное сравнение подписей руководителя ООО «Компания «ИДР» - Филипповой Т.Н. в договоре, на счетах-фактурах, товарных накладных на поставку товара с подписью в карточке с образцами подписей, позволяет сделать вывод об их несоответствии друг другу (страницы 5, 29 решения Инспекции);

- товарные накладные не соответствуют требованиям Закона РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (в графе «организация, грузоотправитель, адрес, номер телефона, банковские реквизиты» указано ООО «Компания ИДР» и ООО «ЛЕКС»,в  то время как согласно командировочных удостоверений и пояснений должностных лиц ОАО «ОЗГА» получение товара происходило в г.Екатеринбурге с территории Уральского завода гражданской авиации; - раздел о данных транспортной накладной не заполнен;  не указаны данные доверенности, на основании которой произведена отгрузка; не указано лицо, получившее груз, в большинстве накладных отсутствует подпись и расшифровка подписи лица, принявшего груз) (страницы 5,12, 25, 29, решения Инспекции);

- в ходе проверки не представлены товарно-транспортные накладные на доставку товара от ООО «Компания ИДР» и ООО «ЛЕКС» (страницы 4, 11, 24, 28 решения Инспекции).

Суд апелляционной инстанции находит данные доводы необоснованными.

Согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля экспертов закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Между тем, материалы дела не содержат документов свидетельствующих о наличии экспертного заключения, которым мог быть достоверно установлен факт, подтверждающий вывод налогового органа о подписании первичных учетных документов, исходящих от ООО «Компания «ИДР».

В материалы дела представлена справка экспертно-криминалистического центра УВД по Омской области №10/1818,1819.

Проведенным исследованием требовалось установить: Погребным Д.В. (руководитель ООО «ЛЕКС») или нет выполнены подписи, изображения которых расположены в графах «Руководитель»  и «Главный бухгалтер» ООО «ЛЕКС» на первичных учетных документах, представленных на налоговую проверку.

В соответствии с указанной справкой подписи, проставленные на первичных учетных документах, выполнены не лицом, образцы подписи которого расположены на протоколе опроса свидетеля Погребного Д.В. и на экспериментальных образцах подписи.

Суд апелляционной инстанции не может принять данную справку в качестве допустимого доказательства.

Федеральный закон от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» определяет правовую основу, принципы организации и основные направления государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации в гражданском, административном и уголовном судопроизводстве. Производство судебной экспертизы с учетом особенностей отдельных видов судопроизводства регулируется соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 3 Закона № 73-ФЗ правовой основой государственной судебно-экспертной деятельности является в том числе и НК РФ.

В силу положений статьи статья 25 Федерального закона «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» на основании проведенных исследований с учетом их результатов эксперт от своего имени или комиссия экспертов дают письменное заключение и подписывают его. Подписи эксперта или комиссии экспертов удостоверяются печатью государственного судебно-экспертного учреждения.

В заключении эксперта или комиссии экспертов должны быть отражены: время и место производства судебной экспертизы; основания производства судебной экспертизы; сведения об органе или о лице, назначивших судебную экспертизу; сведения о государственном судебно-экспертном учреждении, об эксперте (фамилия, имя, отчество, образование, специальность, стаж работы, ученая степень и ученое звание, занимаемая должность), которым поручено производство судебной экспертизы; предупреждение эксперта в соответствии с законодательством Российской Федерации об ответственности за дачу заведомо ложного заключения; вопросы, поставленные перед экспертом или комиссией экспертов; объекты исследований и материалы дела, представленные эксперту для производства судебной экспертизы и т.д.

Из положений указанной статьи следует, что экспертом должны соблюдаться процессуальная форма заключения и все требуемые для нее реквизиты, в том числе наличие подписи эксперта, производящего экспертизу, удостоверяющую, что он предупрежден об ответственности по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации  за дачу заведомо ложного заключения.

Аналогичные требования установлены также Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации  (часть 4 статьи 82).

Предупреждение об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, может быть удостоверена подпиской, которая впоследствии вместе с заключением эксперта направляется налоговому органу либо о таком предупреждении может быть указано в постановлении должностного лица налогового органа о назначении экспертизы, либо - в тексте заключения эксперта (справки.)

Из материалов дела следует, что в нарушение указанных выше норм лицо, которому было поручено проведение экспертизы не предупреждено об уголовной ответственности по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации  за дачу заведомо ложного заключения (справка № 10/1818,1819 Экспертно-криминалистического центра УВД по Омской области (л.д. 17 том 22).

Изложенные обстоятельства, по убеждению суда апелляционной инстанции свидетельствуют о недопустимости представленного заключения эксперта в качестве доказательства.

Допустимость доказательств, представляет собой соблюдение установленного законом порядка получения и фиксации данных, а также использование для подтверждения выводов только той информации, которая облечена в одну из форм, предусмотренных законом.

Представленная налоговым органом справка Экспертно-криминалистического центра УВД по Омской области составлена с нарушением требований, предусмотренных статьей 25 Федерального закона «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации». Исходя из положений пункта 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона, в связи с чем такая справка признается судом апелляционной инстанции не имеющей юридической силы.

Обоснованна ссылка Общества на несоблюдение Инспекцией требований статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пунктах 3, 6 данной статьи установлено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, в котором указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

Суд апелляционной инстанции установил, что  Инспекция не выполнила требования пункта 6 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации и не разъяснила ОАО «ОЗГА» права, предусмотренные в пункте 7 этой статьи. Доказательства, свидетельствующие об обратном и, в частности, о том, что Общество воспользовалось предоставленными ему законом правами, налоговый орган в суд не представил.

Поскольку в данном случае Инспекция проводила налоговую проверку в отношении ОАО «ОЗГА» то, именно это Общество должно было быть ознакомлено с постановлением о проведении экспертизы и ему должны были быть разъяснены его права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, независимо от того, что предметом экспертизы были документы, составленные контрагентом названного Общества.

Кроме того, решение налогового органа датировано 19.06.2007, в то время как (в соответствии со справкой) исследование окончено 20.08.2007, то есть после вынесения спорного решения и, соответственно, после окончания выездной налоговой проверки, что является недопустимым.

 Как следует из статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, допустимыми доказательствами по делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля в отношении спорного налогового периода и оформление которых соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, в данном случае - его статьям 90, 95 и 99.

При таких обстоятельствах налоговым органом не подтвержден вывод о подписании первичных документов, исходящих от ООО «Компания «ИДР» и ООО «ЛЕКС» неуполномоченными лицами.

Кроме того, суд апелляционной инстанции, оценив протокол допроса Погребного Д.В. (л.д. 36,  том 22), использованные налоговым органом для заключения вышеуказанного вывода, считает необходимым указать следующее.

Согласно показаний, Погребного Д.В., указанное лицо  паспорт не терял, но на его паспорт незаконно зарегистрированы юридические лица.

При этом свидетель не поясняет, каким образом на его паспорт незаконно зарегистрированы различные юридические лица, не поясняет он и то, что, зная о данном факте, предпринимал попытки для обращения с соответствующим заявлением в правоохранительные органы. Указанные обстоятельства ставят под сомнение показания Погребного Д.В.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Кроме протокола допроса Погребного Д.В., материалы настоящего арбитражного дела не содержат иных доказательств, указывающих на непричастность данного лица к финансовой деятельности ООО «ЛЕКС». Следовательно, наличие только одного протокола допроса (при отсутствии иных доказательств) для признания доводов Инспекции обоснованными, является недостаточным.

При таких обстоятельствах налоговым органом не подтвержден вывод о подписании первичных документов, исходящих от контрагентов Общества неуполномоченными лицами.

В тексте оспариваемого решения ИФНС по КАО г. Омска, утверждая об отсутствии документальной подтвержденности затрат, указывает, что для принятия расходов к учету у Общества должны быть соответствующие товарно-транспортные накладные, которые в ходе проверки налоговому органу не представлены.

На основании статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье обязательные реквизиты.

Согласно постановлению от 28.11.1997 № 78 Государственного комитета Российской Федерации по статистике «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служившим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщиком, в доказательство фактических отношений по поставке товаров, представлены товарные накладные формы ТОРГ-12, подтверждающие факт оприходования товаров, счета-фактуры на поставленные товары, документы об их оплате.

В соответствии с