Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2015 по делу n А46-14941/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В случаях, когда налоговый орган отказывает лицу в праве на вычет НДС  по мотиву его недобросовестности как налогоплательщика, он обязан доказать именно недобросовестность в его действиях, а не ограничиваться формальным перечислением каких-либо фактов.

По сделке, связанной с приобретением, переработкой давальческого молокосырья индивидуальными предпринимателями.

В ходе налоговой проверки Инспекцией было установлено отражение в учете ЗАО «ЛМКК» для целей налогообложения операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). В результате Обществом необоснованно занижена налоговая база по НДС путем создания искусственного документооборота и видимости осуществления финансово-хозяйственных операций с индивидуальными предпринимателями Жигадло С.С., Дулиной Л.С., Друковской В.Г., Лебедевой Н.Н. и Голиковой М.Г. по сделкам по переработке давальческого сырья, что свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Так, налоговым органом установлено, что между ЗАО «ЛМКК» и индивидуальными предпринимателями Жигадло С.С., Дулиной Л.С., Друковской В.Г., Лебедевой Н.Н. и Голиковой М.Г. в проверяемом периоде заключались договоры подряда на переработку давальческого молока и производство цельномолочной продукции.

Согласно условиям данных договоров предприниматели (давальцы) предоставляли Обществу (переработчику) сырое молоко для его переработки за вознаграждение.

Индивидуальные предприниматели применяли упрощенную систему налогообложения и в соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации не являлись плательщиками НДС. Они закупали молоко у сельскохозяйственных предприятий, применяющих при исчислении налогов специальные налоговые режимы (единый сельскохозяйственный налог и упрощенная система налогообложения) и также не являющихся плательщиками НДС.

Налоговым органом было установлено, что после заключения договоров по переработке давальческого сырья процесс производства молочной продукции у ЗАО «ЛМКК» не изменился. Фактическая приемка сырья на склады и движение готовой продукции до потребителей осуществлялись ЗАО «ЛМКК»: сырье поступало на приемный пункт общества, погрузочно-разгрузочные работы производились работниками организации, готовая продукция в упакованном виде с товарным знаком «Любимо» хранилась и отпускалась со складов Общества.

Также Инспекцией было установлено, что индивидуальные предприниматели Жигадло С.С., Дулина Л.С., Друковская В.Г., Лебедева Н.Н. и Голикова М.Г. в проверяемом периоде являлись работниками ЗАО «ЛМКК», у предпринимателей отсутствовали собственные трудовые ресурсы, транспортные средства, складские помещения, расчетные счета индивидуальных предпринимателей открыты в том же банке, что и у ЗАО «ЛМКК», из чего налоговый орган сделал вывод о взаимозависимости Общества и индивидуальных предпринимателей.

Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о том, что ЗАО «ЛМКК» фактически в виде заемных средств осуществило финансирование всей деятельности индивидуальных предпринимателей.

Ссылаясь на показания индивидуальных предпринимателей, налоговый орган сделал вывод о том, что предприниматели фактически в рамках заключенных договоров  предпринимательскую деятельность не осуществляли.

Также Инспекция установила, что ЗАО «ЛМКК» контролировало сделки по закупке и переработке молокосырья вышеуказанными индивидуальными предпринимателями путем недопущения превышения ими ограничения, установленного пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, с целью закупа молока у организаций, применяющих специальные режимы налогообложения (единый сельскохозяйственный налог и упрощенная система налогообложения) и не являвшихся плательщиками НДС.

Учитывая указанное, налоговый орган сделал вывод о том, что Обществом занижены доходы (выручка) от реализации молочной продукции путем выведения части получаемой выручки от реализации молочной продукции совместно со взаимозависимыми лицами ЗАО «ЛМКК» и освобождением ее от уплаты НДС.

Исследовав материалы в порядке статьи 71 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации, оценив доводы Инспекции и Общества, суд апелляционной инстанции пришел  к выводу о том, что указанные выводы налогового органа являются необоснованными на основании следующего.

Так, суд апелляционной инстанции считает, что необоснованное занижение налоговой базы путем создания искусственного документооборота и видимости осуществления финансово-хозяйственных операций с предпринимателями по сделкам переработки давальческого сырья Инспекцией в данном случае при проведении проверки и в ходе рассмотрения дела в суде не установлено и не доказано.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, Общество не регистрировало индивидуальных предпринимателей. Данные лица самостоятельно принимали решению о занятии предпринимательской деятельностью, что подтверждается протоколами допроса указанных лиц (т. 30,  л.д. 133-134, 143-144, т. 34, л.д. 140-141).

Факт реального осуществления указанными индивидуальными предпринимателями финансово-хозяйственной деятельности подтверждается представленными в ходе проверки документами о приобретении сырья у сельхозпроизводителей (СПК «Сибирь», ООО «Сибирская земля», ЗАО «Азовское», СПК «Большевик», ЗАО «Рассвет», ЗАО «Кутузовское») и реализации готовой продукции (ИП Шкуренко, ИП Ботнарь, ИП Беденко, ИП Овчинникоа, ООО «Исток»), а также протоколами допросов указанных предпринимателей.

Кроме того, факт реального осуществления деятельности подтверждается показаниями свидетелей:

- руководитель ЗАО «Рассвет» (поставщик) Куранов Ю.П. на вопрос, кто являлся покупателем молока в 2010-2011 годах, ответил что в основном сдача молока производилась ИП Дулиной и ИП Лебедевой. На вопрос, кто подписывал акты сверок и квитанции о приеме молока  Куранов Ю.П. ответил, что акты сверок, реестры подписывали ИП Дулина и ИП Лебедева;

- руководитель СПК «Сибирь» (поставщик) Стройлов А.Г. в протоколе допроса от 15.10.2013  на вопрос о том, с кем заключались договоры на поставку молока в 2010-2011 годах,  указал на ИП Друковскую. На вопрос, имелись ли прямые финансово-хозяйственные отношения с ЗАО «ЛМКК» по реализации молока, Стройлов А.Г. ответил, что у ЗАО «ЛМКК» напрямую покупали ГСМ, запасные части на технику по их доверенности в ООО «Сибнефти»»; на вопрос, как и с кем согласовывались цены на молоко, объем поставок ответил, что цены и объемы согласовывались с ИП Друковской;

- в протоколе допроса от 15.10.2013 руководитель ЗАО «Азовское» Гикалов Г.С.   ответил, что договоры на поставку молока в 2010-2011 годах заключались с ИП Жигадло С.С.

- в протоколе допроса от 29.10.2013 Швыряева В.А., главный бухгалтер ИП Бонарь И.И. (покупатель готовой продукции) подтвердила факт заключения договоров с ИП Дулиной и ИП Лебедевой.

Также в материалы дела представлены документы, свидетельствующие о реальном исполнении Обществом и предпринимателями заключенных договоров на переработку сырья – задания на переработку молока, акты выполненных работ, отчеты по переработке молока. В ежемесячно оформляемых отчетах на переработку молока сторонами определялась стоимость оказанным услуг (переработки), которая включала сумму НДС. Налоговым органом не оспаривается, что сумма НДС, предъявленная налогоплательщиком к оплате своим контрагентам, была в проверяемый период исчислена и уплачена в бюджет.

Кроме того, из анализов расчетного счета предпринимателей (т.10 л.д.57-98) следует, что последними производилась оплата стоимости услуг по переработке молока путем перечисления денежных средств налогоплательщику.

При этом, суд апелляционной инстанции отмечает непоследовательность позиции налогового органа, который, указывая на фиктивность хозяйственных операций, не усматривает нарушений в части определения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС в связи с оплатой стоимости услуг по переработке молока.

Отсутствие основных и транспортных средств, персонала, на что также ссылается Инспекция, не свидетельствует о неосуществлении индивидуальными предпринимателями хозяйственной деятельности при наличии возможности в соответствии с действующим законодательством заключать гражданско-правовые договоры.

Из условий договоров, заключенных предпринимателями с поставщиками молока следует, что сырье доставлялось сельхозпроизводителям непосредственно на приемный пункт ЗАО «ЛМКК», расположенный по адресу Омская область, Любинский район, р.п. Красный Яр, ул. Сьездовска 10. Следовательно, необходимость в пунктах приемки сырья, а также наличии у предпринимателей транспорта для доставки и персонала, на что обращает внимание налоговый орган, отсутствовала.

Не может свидетельствовать о взаимозависимости Общества и его контрагентов то, что расчетные счета индивидуальных предпринимателей открыты в том же банке, что и у ЗАО «ЛМКК».

Более того, доводы налогового органа о взаимозависимости Общества и индивидуальных предпринимателей сами по себе, в отсутствие иных обстоятельств, свидетельствующих о согласованных действиях данных лиц, направленных на уклонение от уплаты налогов, получение денежных средств из бюджета, не означают необоснованности налоговой выгоды и неправомерности исчисления Обществом в проверяемом периоде НДС.

Также апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что утверждение Инспекции о фактическом финансировании в виде заемных средств деятельности индивидуальных предпринимателей, не подтверждено материалами дела.

Так, например, ИП Дулина Л.С. первоначально получила аванс от покупателя молочной продукции и незначительный заем от ЗАО «ЛМКК», что позволило ей рассчитаться с поставщиком ЗАО «Рассвет», далее операции носили общий финансово-хозяйственный характер. Доля займа полученного от Заявителя составила всего 3%.

По остальным предпринимателям можно сделать аналогичные выводы. Так, заем, полученный ИП Друковской В.Г. 16.06.2010 от ЗАО «ЛМКК», был полностью возвращен 28 и 30 июня 2010 года, причем это был единственный заем от Общества. Размер займа, предоставленного налогоплательщиком ИП Голиковой М.Г., составил 5 000 руб.

Следовательно, вывод налогового органа о финансировании заявителем деятельности предпринимателей не находит своего подтверждения.

Также не подтверждено соответствующими доказательствами утверждение налогового органа о том, что ЗАО «ЛМКК» контролировало величину дохода индивидуальных предпринимателей.

Довод Инспекции, приведенный в обоснование своей позиции о том, что Общество могло самостоятельно осуществлять закуп молока без привлечения индивидуальных предпринимателей, в данном случае не имеет правового значения.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 9 постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Аналогичные выводы содержит Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 366-О-П, в котором указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а, следовательно, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Следовательно, у налогового органа отсутствует право оценивать целесообразность и обоснованность заключения налогоплательщиком какой-либо сделки.

Довод Инспекции о том, что весь технологический процесс переработки молока и производства молочной продукции осуществляло ЗАО «ЛМКК», оформление документооборота по договорам с предпринимателями носило формальный характер, также обоснованно  отклонен судом первой инстанции в силу следующего.

Так, основным видом деятельности Общества является «Производство сгущенных молочных продуктов и молочных продуктов, не включенных в другие группы».

На основании заключенных между индивидуальными предпринимателями (давальцы) и обществом (переработчик) договоров подряда последнее обязуется выполнить работы «по переработке молока сырого цельного коровьего (далее по тексту договора — сырье) и производству цельномолочной продукции согласно таблице».

Следовательно, заключение договоров с индивидуальными предпринимателями не предполагало и не могло предполагать изменение вида деятельности налогоплательщика, а также соблюдения какого-либо иного технологического процесса изготовления молочной продукции, только лишь потому, что сырье поступало от давальца.

Ссылки Инспекции