Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2015 по делу n А81-2879/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

сумм пеней и штрафов по такому налогу и в части неправомерного возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость, в то время как возражений относительно удовлетворения заявления ФКУ «ИК № 18 УФСИН по ЯНАО» в части незаконности наложения штрафа за непредоставление декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года налоговым органом не заявлено, суд апелляционной инстанции проверил законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой МИФНС России № 1 по ЯНАО части в порядке статей 266, 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, определенный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Учреждение в силу статьи 143 НК РФ в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу положений пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьёй 171 Кодекса налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Таким образом, условиями применения вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов, а документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

При этом в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, облагаемые НДС, и операции, не облагаемые НДС, размер вычетов налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ и услуг), определяется с учетом особенностей, установленных статьей 170 НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным, правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости.

Таким образом, суммы налога, предъявленные продавцами по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, согласно абзацу четвертому пункта 4 статьи 170 НК РФ принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров. Соотношение вычетов и расходов определяется по пропорции, в которой купленные товары используются для «облагаемой» и «необлагаемой» реализации соответственно.

Между тем, если налогоплательщиком принята и реализуется учётная политика, позволяющая фиксировать и документально подтверждать все покупки, осуществляемые исключительно для деятельности, результаты которой реализуются с НДС, и покупки для целей деятельности, результаты которой не облагаются указанным налогом, то «входной» НДС по указанным расходам в полной сумме может быть включен в состав налоговых вычетов.

При этом в данном случае налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых этим налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (абзац седьмой пункта 4 статьи 170 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 149 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет операций, подлежащих налогообложению, и операций, освобождаемых от налогообложения в соответствии с этой статьей.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В рассматриваемом случае налогоплательщик утверждает, что приобретенное Учреждением в рассматриваемых периодах на основании договоров поставки и за счет внебюджетных источников финансирования дизельное топливо и моторное масло использовалось исключительно в целях деятельности, подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость, поэтому спорные суммы НДС обоснованно заявлены в составе налоговых вычетов.

При этом судом первой инстанции по результатам анализа документов, представленных в материалах дела, установлены следующие обстоятельства, подтверждающие сформулированную выше позицию ФКУ «ИК № 18 УФСИН по ЯНАО».

Так, в 2009-2011 годах в органах казначейства Учреждению открыты три расчетных счета для осуществления операций по безналичному расчету: 401058104000000 – для бюджетных нужд; 40503810900001000001 – для внебюджетных нужд; 40302810400001000016 – для средств, находящихся во временном распоряжении.

С указанных расчетных счетов осуществлялись расчеты за приобретаемые основные средства и товарно-материальные ценности, в том числе ГСМ.

Как усматривается из материалов дела и не оспаривается лицами, участвующим в деле, спорное дизельное топливо и моторное масло (операции по приобретению которых учтены заявителем при определении размера налоговых вычетов по НДС) приобреталось как за счет денежных средств, выделяемых из федерального бюджета, так и за счет внебюджетных средств.

При этом анализ представленных в материалах дела документов позволяет сделать вывод о том, что если ГСМ приобретались за счет средств федерального бюджета, то на это прямо указывалось в заключаемых с поставщиком ГСМ контрактах.

Так, в государственных контрактах на поставку дизельного топлива и моторного масла фиксировалось, что за поставленные товары расчет с поставщиком производится денежными средствами, выделенными из федерального бюджета (см., например, пункт 3.5 государственного контракта № 92Б от 08.02.2009 – т.1 л.д.103; пункт 5.2 государственного контракта № 79Б от 08.08.2011 – т.1 л.д.123).

Более того, фиксация поступления и оприходования ГСМ также осуществлялась раздельно. В частности, из приходных ордеров усматривается, что для учета ГСМ использовались различные коды бюджетной классификации (далее – КБК), которые применялись согласно нормам приказов Минфина РФ от 25.12.2008 № 145н, от 30.12.2009 № 150н, от 28.12.2010 № 190н «Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации», а также различные счета бюджетного учета (для целей учета бюджетных ГСМ – счет 32003052016801014.1.10503.340, для целей внебюджетных ГСМ – счет 32000000000000000.2.105032.340), в которых отражены коды учета товарно-материальных ценностей и символы – «1-бюджет», «2-внебюджет» в соответствии с требованиями Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина РФ № 148н от 30.12.2008, и учетной политикой ФКУ «ИК № 18 УФСИН по ЯНАО», отраженной в приказе Учреждения об учетной политике на соответствующий финансовый год (.3 л.д.39-68, 47-58; т.6 л.д.4-15, 16-25).

Также в материалах дела представлены доказательства, подтверждающие, что после оприходования ГСМ (на тот или иной вид источника финансирования) на склад Учреждения, материально ответственным лицом – главным энергетиком подавалась заявка на отпуск ГСМ для заправки дизельгенераторов на выработку электрической энергии, поскольку на балансе Учреждения находятся два дизельгенератора, предназначенные для выработки электрической энергии, которые приобретены за различные виды источников финансирования, а именно за счет бюджетных и за счет внебюджетных денежных средств, при этом один из дизельгенераторов используется в секторе внебюджетной деятельности, а другой – в секторе бюджетной деятельности.

Так, дизельгенераторы, осуществляющие выработку электрической энергии, находятся в здании дизельной: стационарный дизельгенератор ДГА 315 (1- приобретенный за счет бюджетных средств); стационарный дизельгенератор ДГА 315 (2- приобретенный за счет внебюджетных средств).

Стационарный дизельгенератор ДГА 315 (1) стоит на балансе Учреждения по бюджетному источнику финансирования в связи с тем, что он приобретен за счет бюджетного финансирования, о чем свидетельствует счет бюджетного учета данного ОС – 3200305201670014.U01.04.000 (см. карточку основного средства - т.7 л.д.135-146; оборотно-сальдовые ведомости по счету «101» - т.7 л.д.120-134), в котором после КБК следует символ «1» - код вида деятельности, что согласно пункту 9 части 1 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина РФ от 30.12.2008 № 148н, свидетельствует о принадлежности ОС к бюджетному источнику финансирования.

При этом стационарный дизельгенератор ДГА 315 (2) стоит на балансе Учреждения по внебюджетному источнику финансирования в связи с тем, что он приобретен за счет внебюджетных средств, о чем свидетельствует счет бюджетного учета данного ОС – 3200305201670014.2.101343.000 (см. карточку основного средства т.8 л.д.1-8; оборотно-сальдовые ведомости по счету «101» - т.7 л.д120-134), в котором после КБК следует символ «2» - код вида деятельности, что согласно пункту 9 части 1 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина РФ от 30.12.2008 № 148н, свидетельствует о принадлежности ОС к внебюджетному источнику финансирования.

Таким образом, Учреждением организована и реализуется учетная политика, в соответствии с которой содержание «внебюджетного» дизельгенератора, и в том числе приобретение