Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 04.11.2014 по делу n А70-299/2014. Изменить решение (ст.269 АПК)

системы зажигания, электротехнические работы на автомобиле;

017200 «Ремонт легковых автомобилей»: замена агрегатов; ремонт двигателей, коробки перемены передач (КПП), рулевого управления и подвески, тормозной системы, электрооборудования (со снятием с автомобиля), кузовов, радиаторов и арматурные работы; подготовка к окраске и окраска; работы по защите от коррозии и противошумной обработке; шиномонтажные работы, балансировка колес; ремонт местных повреждений шин и камер, деталей, сцепления, ведущих мостов и приводов ведущих колес, топливной аппаратуры бензиновых двигателей;

017600 «Прочие услуги по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств».

Предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств как юридическим, так и физическим лицам при соблюдении положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации   подлежит переводу на уплату ЕНВД.

Одновременно следует отметить, что в соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации   для исчисления единого налога на вмененный доход при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств применяется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя». Базовая доходность – 12000 рублей в месяц.

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учётом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

При определении величины указанного физического показателя не учитывается численность наёмных работников хозяйствующих субъектов, заключивших с налогоплательщиками ЕНВД договоры гражданско-правового характера на выполнение (оказание) для них работ (услуг).

Следовательно, налогоплательщиками ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств признаются организации и индивидуальные предприниматели, которые непосредственно выполняют указанные работы (оказывают услуги) по конкретному месту осуществления деятельности и имеют определённое количество работников, которые фактически задействованы в указанной предпринимательской деятельности.

В данном случае судом первой инстанции установлено и сторонами не оспаривается, что одним из видов деятельности заявителя является оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в том числе, по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей.

Таким образом, заявитель, при наличии указанных оснований, может применять ЕНВД.

Вместе с тем, в ходе проверки Инспекцией установлено, что в проверяемый период Общество заключило с ИП Сединкиным А.Н. договор подряда №20/57 от 01.07.2010 (т.1л.д.139-142), согласно которому предприниматель выполнял работы по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей с использованием сырья и материалов, предоставляемых заказчиком – Обществом.

Приём заказа к исполнению Обществом оформлялся заказ-нарядом и при необходимости продолжением заказ-наряда, по завершении ремонтных работ Обществом оформлялся приёмо-сдаточный акт выполненных работ и приёмо-сдаточный акт передачи автомототранспортного средства потребителю.

Инспекцией проведён анализ заказ-нарядов как Общества, так и ИП Сединкина А.Н. для подтверждения вывода о соответствии объёмов и видов работ в указанных документах.

Сравнение по объёму и видам работ проводилось на основании представленных Обществом Инспекции по требованию №32624/12 от 12.07.2013 заказ-нарядов по каждому автомобилю.

Инспекцией сделан вывод о соответствии видов и объёмов работ, выполненных с привлечением ИП Сединкина А.Н., с одной стороны, и предъявленных Обществом своим клиентам, с другой стороны. Идентичность видов и объёмов работ, выполненных ИП Сединкиным А.Н. и переданных в дальнейшим Обществом своим заказчикам в части кузовного ремонта, подтверждается представленными в материалы дела первичными документами (заказ-нарядами).

Допрошенный в ходе налоговой проверки в качестве свидетеля Сединкин А.Н. (протокол допроса №1490/12 от 19.06.2013) подтвердил, что по договору подряда проводились кузовные работы, слесарные работы (в части предпродажной подготовки), работы осуществлялись по месту деятельности Общества, помещение для осуществления деятельности арендовалось у ООО «Стирж-2» (1 этаж кузовного цеха). Работы предпринимателем осуществлялись на основании заказов-нарядов, запасные части передавались по актам приёма-передачи (т.7л.д.16-19). В ходе проверки было установлено, что у ИП Сединкин А.Н. осуществляемый вид деятельности - оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в отношении которого им применяется ЕНВД, средняя численность 30 человек.

Следовательно, Общество для выполнения работ по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей привлекало не своих работников (физических лиц, состоящих с ним в гражданско-правовых или трудовых правоотношениях), а другого хозяйствующего субъекта. Работники ИП Сединкина А.Н. не связаны договорными отношениями с налогоплательщиком, их численность должна учитываться при определении величины физического показателя «количество работников» при применении ЕНВД ИП Сединкиным А.Н., а не Обществом.

Рассмотрев заказ-наряды заявителя и ИП Сединкина А.Н., с учётом свидетельских показаний предпринимателя и отсутствия опровержения установленных фактов со стороны заявителя, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о  фактическом выполнении спорных кузовных работ ИП Сединкиным А.Н.

Доводы налогоплательщика о том, что заказ-наряд является документом, который свидетельствует о приёмке автомобиля, а не о выполнении ремонтных работ ИП Сединкиным А.Н. также обоснованно не приняты судом первой инстанции, поскольку указанный документ, исходя из составленной формы, содержит все необходимые сведения о характере взаимоотношений, а именно выполнение работ по кузовному ремонту.

Таким образом, сам факт передачи заявителем выполнения кузовных работ ИП Сединкину А.Н. по договору подряда №20/57 от 01.07.2010 и осуществления последним этих работ, исключает применение Обществом ЕНВД в отношении данного вида деятельности.

Следовательно, Инспекция обоснованно установила неправомерное применение заявителем системы налогообложения в виде ЕНВД в части кузовных работ с учетом возможного деления классификатора услуг населению на группы и подгруппы, которые в свою очередь делят виды деятельности по целевому функциональному назначению.

Суд апелляционной инстанции находит необоснованными доводы подателя апелляционной жалобы о неверном определении Инспекцией суммы доходов от вида деятельности, переведенного с ЕНВД на общую систему налогообложения, и не отражения в оспариваемом решении налогового органа при определении доходов соответствующего обоснования со ссылками на первичные документы.

Апелляционным судом установлено, что налоговый орган, определяя налоговую базу по налогу на прибыль, принял выручку, определенную налогоплательщиком самостоятельно и отраженную по регистрам бухгалтерского учета (анализ счета 90) за 2010, 2011, 2012 года. За указанный период сумма выручки Общества от деятельности, находящейся на системе ЕНВД, составила 288 204 265 руб. 30 коп. (2010 год – 63 313 066,89 руб.; 2011 год – 106 471 183, 65 руб.; 2012 год – 118 420 014,76 руб.). Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается.

Налоговый орган, учитывая данные оборотно-сальдовых ведомостей по счету 90.1.2 за 2010, 211, 2012 года, сопоставив их с заказ-нарядами, определил сумму выручки от выполнения работ по ремонту кузова легковых автомобилей. Выручка от выполнения работ по ремонту кузова составила: в 2010 году – 12 291 318 руб.; в 2011 году – 60 708 497,66 руб.; в 2012 году – 66 823 210,47 руб. (т.5 л.д.81, т.7 л.д.66, т.291 л.д.127-129). Данные суммы отражены в решении налогового органа, а также приведены налоговым органом в таблице в пояснениях к отзыву.

Апелляционный суд, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, приходит к выводу о том, что размер выручки Общества от спорного вида деятельности определен Инспекцией верно, на основании представленных первичных документов.  

Как следует из решения налогового органа при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль проверяющими на основании регистров бухгалтерского учета (анализ счета 20 по подразделениям (т.6 л.д.20), анализ счета 44 (т.5 л.д.127)), а также на основании первичных документов, а именно заказ-нарядов в части деятельности субподрядчика по ремонту кузовов автомобилей, были определены расходы Общества. По данным налогового органа расходы в части выполнения работ по ремонту кузова автомобилей составили:

- в 2010 году – 8 314 954,46 руб.: 5 072 482,43 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 3 241 924,63 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10);

- в 2011 году – 45 121 906,14 руб.: 19 411 278,96 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 20 784 566,59 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10), 4 926 060,59 руб. (заработная плата Д20 К70, внебюджетные фонды Д20 К69);

- в 2012 году – 48 916 248,73 руб.: 23 832 393,49 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 22 386 292,14 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10), 2 697 563,10 руб. (заработная плата Д20 К70, внебюджетные фонды Д20 К69, резервы предстоящих расходов Д20 К96).

Вместе с тем, судом апелляционной инстанции установлено, что налоговым органом был неверно произведен расчет доначисленного Обществу налога на прибыль, поскольку не были учтены общехозяйственные расходы налогоплательщика.

В решении Инспекция указала, что на требование налогового органа от 24.07.2013 № 32692/12 о предоставлении анализа счета 44 в части, относящейся к ЕНВД по подразделениям, предоставлен анализ счета 44.1.2 «Расходы по ЕНВД», без разбивки на СТО и кузовной ремонт. В связи с чем, налогоплательщик имеет право самостоятельно уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль в рамках статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, с представлением подтверждающих документов.

Между тем, состав расходов, учитываемых налогоплательщиком по счету 44.1.2, был известен налоговому органу, на что имеется ссылка в решении Инспекции. На счете 44.1.2 аккумулировались как затраты на спорную деятельность по кузовному ремонту, так и затраты на иные виды ремонта в рамках ЕНВД.

Довод налогового органа о том, что соответствующие расходы могли быть учтены только при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета по видам деятельности, является необоснованным. Общество в данном случае себя не считает плательщиком налога на прибыль в отношении операций по кузовному ремонту, следовательно, не могло и не должно было вести раздельный учет расходов по кузовному ремонту и СТО.

В соответствии с пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации расходы организаций, перешедших на уплату ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Следовательно, в данном случае налоговый орган должен был произвести расчет расходов налогоплательщика в порядке, установленном указанной нормой Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик в данном случае в дополнениях к апелляционной жалобе представил расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2010, 2011, 2012 года, составленный в порядке, установленном пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации.

При пропорциональном распределении расходов размер общехозяйственных расходов, относящихся к кузовному ремонту, составил 11 946 147 руб. 90 коп., в том числе, за 2010 год – 4 421 054 руб. 94 коп., за 2011 год – 4 130 368 руб. 55 коп., за 2012 год – 3 394 751 руб. 41 коп.

Сумма налога с учетом указанного должна быть уменьшена на 2 272 525 руб. и составить 5 091 658 руб.

Налоговым органом правильность расчете не опровергнута, контррасчет не представлен.

В связи с чем, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 2 272 525 рублей, привлечения к  налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 454 505 рублей, а также доначисления  соответствующих сумм пени подлежит признанию недействительным.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит изменению.

Как следует из материалов дела, Инспекцией также был доначислен НДС в сумме 25 156 265 руб. в связи с применением Обществом в нарушение статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемый период системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении услуг по кузовному ремонту автомобилей.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам в силу пункта 2 данной статьи подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пункт 1 статьи 172 НК РФ предусматривает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской