Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2009 по делу n А46-15665/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

денежных средств клиенту фактором в рамках факторингового обслуживания за каждый день с момента выплаты финансирования до дня поступления соответствующих денежных средств на счета фактора (проценты от суммы финансирования), для целей налогообложения прибыли приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам с учетом положений статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из норм статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы организации в виде процентов от суммы финансирования под уступку денежного требования и процентов от суммы счетов-фактур за административное управление задолженностью, взимаемых банком по договору факторинга, учитываются в составе внереализационных расходов в размерах, установленных статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации. Суммы комиссионных вознаграждений, начисленные и выплаченные банку по договору факторинга сверх размеров, определенных статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации, для целей налогообложения прибыли не признаются согласно пункту 8 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции  и подтверждается материалами дела, между ООО «Омскнефтегазспецстрой» и ООО КБ «Независимый Банк Развития» 04.02.2004 года заключен договор факторинга № НОНГСС-388ф/4.  

В соответствии с условиями соглашения ООО КБ «Независимый Банк Развития» (Финансовый агент) обязалось передать ООО «Омскнефтегазспецстрой» (Клиент) денежные средства в счет денежного требования ООО «Омскнефтегазспецстрой» к ОАО «Транссибнефть» (Должник), вытекающего из выполнения ООО «Омскнефтегазспецстрой» в пользу ОАО «Транссибнефть» работ по договорам подряда, заключенным с ОАО «Транссибнефть» в лице ЗАО «ЦУП «Стройнефть».

ОАО «Транссибнефть», которое является учредителем ООО «Омскнефтегазспецстрой», в лице ЗАО ЦУП «Стройнефть» погашало свои обязательства по выполненным ООО «Омскнефтегазспецстрой» работам своевременно, в полном объеме по факту выполнения работ в соответствии с условиями. Работы, предусмотренные контрактами с ОАО «Транссибнефть», выполнялись в течение 3-6 месяцев, т.е. имели краткосрочный характер и не требовали долговременного отвлечения денежных средств ООО «Омскнефтегазспецстрой» для их выполнения. Договором факторинга, а также дополнительными соглашениями предусмотрено предварительное финансирование ООО «Омскнефтегазспецстрой» в размере 65% от стоимости выполненных работ, остальные 35% поступали на счет «Клиента» в течение 5 банковских дней от даты получения от ОАО «Транссибнефть» актов выполненных работ (справки по форме КС-3).

Согласно требованиям гражданского законодательства договор факторинга (финансирования под уступку денежного требования) является возмездным. Данный договор предполагает оплату  клиентом финансовому агенту определенного договором денежного вознаграждения.

Дополнительными соглашениями к договору факторинга № НОНГСС-388фц/4, являющимися неотъемлемой частью указанного договора, между ООО «Омскнефтегазспецстрой» и ООО КБ «Независимый Банк Развития» определен размер данного вознаграждения - 10% от суммы денежных требований, что составило в 2004 году 191 537 464 рублей (в том числе НДС 29 217 579 рублей) и в 2005 году – 2 941 459 рублей (в том числе НДС 448 697 рублей)

При исчислении налога на прибыль налогоплательщик учел суммы вознаграждений в составе внереализационных расходов.

В декларации по налогу на прибыль указанная выше сумма включена в состав строки 040, 070 листа 02. В бухгалтерском учете факторинговые услуги отнесены в Дт счета 20, Кт счета 60, что подтверждается журналом хозяйственных операций, в котором систематизированы все счета-фактуры по факторинговым услугам.

Как верно установлено судом, по материалам встречных проверок, представленным ИФНС России № 47 по городу Москве и ОАО «Транссибнефть» установлено, что в 2004 году ООО «Омскнефтегазспецстрой» получило согласно договору факторинга финансирование от ООО КБ «Независимый Банк Развития» в размере 563 701 762 руб.; ОАО «Транссибнефть» перечислило ООО КБ «Независимый Банк Развития» денежные средства за выполненные работы в размере 805 385 180 руб.

Анализ движения денежных средств между контрагентами, участвующими во взаиморасчетах по договору факторинга, показал, что для выполнения работ, предусмотренных контрактами с ОАО «Транссибнефть», ООО «Омскнефтегазспецстрой» получало дополнительное финансирование от ООО КБ «Независимый Банк Развития» с января по апрель 2004 года. Дополнительное финансирование возникло в результате превышения суммы денежных средств, поступивших обществу от ООО КБ «Независимый Банк Развития» и денежных средств, полученных банком от ОАО «Транссибнефть». Начиная с апреля по декабрь 2004 года ООО КБ «Независимый Банк Развития» дополнительно не финансировал ООО «Омскнефтегазспецстрой», денежные средства поступали на счета общества в меньшем объеме, чем ОАО «Транссибнефть» перечислило денежных средств за выполненные работы обществом на счета банка.

Как следует из материалов дела, ООО «Омскнефтегазспецстрой» заключило заведомо не выгодный для себя договор факторинга с ООО КБ «Независимый банк развития», в результате исполнения которого оно понесло расходы в 2004 году - в размере 162 319 885 руб., а в 2005 году  - в размере 2 492 762 руб.

Финансовый результат по сделке, заключенной между ООО «Омскнефтегазспецстрой» и ООО КБ «Независимый банк развития», на примере 2004 года, складывается следующим образом:

830 087 833 руб. - 830 087 833 руб. - 162 319 885 руб. = - 162 319 885 руб.,

где 830 087 833     - доход  от  реализации  имущественного  права (финансирование, полученное от ООО КБ «НБР»);

830 087 833 - стоимость реализованного имущественного права (денежные требования к ОАО «Транссибнефть»);

162 319 885 (без НДС) - расходы, связанные с реализацией имущественного права (вознаграждение банку), что прямо указывает на убыток, который подлежит учету в составе внереализационных расходов по правилам пунктом  1 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть в размере процентов с учетом требований статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, в данном случае суд пришел к правильному выводу о том, что заключив кредитный договор и уплатив при этом проценты банку, Общество получило бы гораздо больший экономический результат, нежели при заключении договора финансирования под уступку денежного требования.

Однако, как было установлено в ходе выездной налоговой проверки,  в 2004 году заявитель кредиты не получал. В 2005 году  ООО «Омскнефтегазспецстрой» берет кредит в ООО КБ «Стройкредит» под 17% годовых и в ОАО «Омскпромстройбанк» под 14,3% годовых, что в среднем оставляет 1,42% и 1,19% в месяц. Комиссионное вознаграждение выплаченное ООО КБ «Независимый банк развития» составляет 25% от стоимости контракта, а если учесть, что продолжительность выполнения работ составляет в среднем 6 месяцев, то в среднем месячная процентная ставка по данному вознаграждению составила 4,16%. Таким образом, при условии получения кредита в банке при действующей процентной ставке (В Центральном банке РФ в 2004 году ставка была до 14.06.2004г - 14%, с 15.06.2004г. по 25.12.2005г. - 13%) заявитель значительно увеличил бы прибыль, которая является целью финансово-хозяйственной деятельности и целью создания организации.

В связи с тем, что налоговым органом, было признано правомерным включение в состав внереализационных расходов 2004 года убытков по сделке с ООО КБ «Независимый банк развития» в размере 78 315 074 руб., сумма внереализационных расходов за 2004 год по данным проверки завышена на  84 004 811 руб. (162319885 – 78 315 074).

За 2005 год в результате включения в расходы затрат по сделке с ООО КБ «Независимый банк развития» налоговая база по данным проверки была занижена на 1 649 418 руб. (страница 31 решения).

Таким образом, вышеназванные нарушения повлекли за собой неполную уплату налога на прибыль за 2004 год в размере 20 625 942 руб., а за 2005 год - 396 606 руб. (страницы 30-31 решения).

Рассмотрев изложенные обстоятельства в системной связи, суд находит, что налоговый орган вполне обоснованно пришел к выводу об отсутствии экономической оправданности и целесообразности сделки ООО «Омскнефтегазспецстрой» с ООО КБ «Независимый Банк Развития». Данный вывод инспекции основан, в частности, на следующем:

-          ООО «Омскнефтегазспецстрой» является взаимозависимым в финансово-хозяйственных взаимоотношениях с ОАО «Транссибнефть», которое является его учредителем с размером доли 99,975% и одновременно заказчиком работ;

 - ООО «Омскнефтегазспецстрой» пользовалось услугами ООО КБ «Независимый Банк Развития» по договору факторинга только при выполнении контрактов, заключенных с ОАО «Транссибнефть»;

-        ООО «Омскнефтегазспецстрой» заключало с ОАО «Транссибнефть» контракты, которыми не было предусмотрено предварительное финансирование общества;

-        ООО «Омскнефтегазспецстрой» в период проверки не представило документов, подтверждающих, что общество предпринимало какие-либо действия на получение дополнительных денежных средств на экономически более выгодных условиях;

      - ООО «Омскнефтегазспецстрой» при условии получения кредита в банке при действующих процентных ставках увеличило бы прибыль, получение которой является целью финансово-хозяйственно деятельности коммерческих организаций.

Таким образом, суд установил, что заключение налогоплательщиком договора факторинга и затраты по нему не могут быть признаны ни экономически обоснованными, ни произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение  дохода, в связи с чем обществу правомерно доначислен налог на прибыль за проверяемый период в размере 21 022 548 руб. (20 625 942 + 396 606).

Конституционный Суд Российской Федерации и Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своих судебных актах неоднократно указывали на то, что заключаемые налогоплательщиком НДС сделки не должны носить фиктивный характер, у них должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель, так называемая «деловая цель».

Это обстоятельство подлежит обязательному исследованию, поскольку НДС является косвенным налогом: реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам, увеличенным на сумму этого налога, а его возмещение из бюджета экономически предполагается за счет средств, уплаченных налогоплательщиком продавцам, у которых он приобретал товары (услуги), и перечисленных в бюджет.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов.

Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики.

Поскольку сделка, заключенная с ООО КБ «Независимый Банк Развития» не имела разумной деловой цели, была направлена не на осуществление финансово-хозяйственной деятельности и получение прибыли от нее, а исключительно на приобретение необоснованной налоговой выгоды, постольку ООО «Омскнефтегазспецстрой» в проверяемом периоде в нарушение норм статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации  необоснованно приняло к вычету сумму налога на добавленную стоимость по факторинговым услугам в размере 29 666 275 рублей (29 217 579 руб. – в течение 2004 года и 448 697 руб. – в течение 2005 года).

Данный вывод основывается на материалах встречной проверки, проведенной в рамках мероприятий налогового контроля, из которых следует, что ООО КБ «Независимый Банк Развития» не исчислил налог на добавленную стоимость с операций по реализации факторинговых услуг в размере 29 217 579 руб. По договору факторинга от 04.02.2004 года  № НОНГСС 388ф/4 банк оказывал услуги за вознаграждение на основании агентского соглашения от 02.04.2001 № НП/010402 по поручению принципала - иностранной Компании «Персонвил Лимитед» (Британские Виргинские острова).

На запрос от 21.11.2007 года № 02-33/3461 ДСП МИ ФНС № 47 по Москве представлены документы, подтверждающие взаимоотношения Компания «Персонвил Лимитед» и ООО КБ «Независимый банк развития». Из представленных документов установлено, что Компания «Персонвил Лимитед» оказывала деятельность за вознаграждение в интересах иностранной Компании «Izeron Menegement Ltd» (Республики Кипр), которая освобождена от уплаты налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 2 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного 05.12.1998.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой  инстанции при рассмотрении настоящего спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод о том, что  спорные затраты налогоплательщика  не могут быть учтены в составе расходов, поскольку они экономически не оправданы и не направлены на осуществление деятельности, связанной с получением дохода, а также необоснованно применены налоговые вычеты по НДС.

Исследовав все имеющиеся в деле доказательства,  суд  первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что действия налогоплательщика  по заключению договора факторинга с банком направлены исключительно на необоснованное завышение расходов Общества и занижение налоговой базы по налогу на прибыль и применение налогового вычета по НДС.

Суд  апелляционной инстанции считает, что все указанные выше обстоятельства дела, условия  заключения Обществом договора факторинга и дальнейшая его реализация свидетельствуют о явном отсутствии экономической выгоды в таких отношениях финансирования, в связи с чем, действия заявителя суд апелляционной инстанции оценил как недобросовестные, направленные на минимизацию налогообложения налога на прибыль (завышение затрат на суммы экономически нецелесообразных выплат банкам по договорам факторинга) и необоснованное получение налогового вычета по НДС. 

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения