Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2009 по делу n А75-6444/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации  в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе, таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации  установлено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Вместе с тем,  в силу пункта  5 статьи  270 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, осуществленные в случаях реконструкции, объектов основных средств (за исключением расходов, указанных в пункте  1.1 статьи  259 Налогового кодекса Российской Федерации) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются.

Согласно пункту 2 статьи  257 Налогового кодекса Российской Федерации  указанные расходы увеличивают первоначальную стоимость основных средств

В силу абзаца 1 пункта 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (абзацы 2, 3 пункта 2  статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации).

Следовательно, из содержания приведенной нормы следует, что работы по ремонту, основных средств, в том числе капитальному, не увеличивают стоимости основных средств.

В силу положений пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины других отраслей законодательства, используемые в настоящем Кодексе должны применяться в том значении, в каком они используются в иных отраслях законодательства.

Согласно пункту 14 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации реконструкция представляет собой изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей (далее - этажность), площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения.

Таким образом, исключая из состава  расходов  затраты, связанные с оплатой ремонтных работ основного  средства, налоговый орган должен доказать, что в конкретном случае была произведена реконструкция,  а не ремонт основного средства.

Как следует из материалов дела, между Обществом (Заказчик) и ОАО «Дорожное ремонтно-строительное управление»  (Подрядчик) был заключен договор подряда № 14 от 07.09.2006 (т.1, л.д. 43).  На основании данного договора Подрядчик принял на себя обязательство выполнить, а Заказчик принять и оплатить работы по устройству асфальтобетонного покрытия площадки у офиса ОАО «Ханты-Мансийскдорстрой».

 Как было указано выше, во исполнение договора № 14 от 07.09.2006, Подрядчиком были выполнены следующие работы: устройство асфальтобетонного покрытия, устройство канализационного колодца и ливневой  чугунной  решетки.

В подтверждение факта выполнения  и оплаты указанных работ налогоплательщиком были представлены следующие документы: дефектная   ведомость на ремонт асфальтобетонного покрытия территории, прилегающей к административному  офису Общества, локальная  смета на благоустройство территории, акт о приемке выполненных работ № 9, справка о стоимости выполненных работ и затрат   (т.1, л.д. 46-58), счет-фактура № 00000338 от 29.09.2006, карточка счета 60 «Расчеты с поставщиками» (т.2, л.д. 30,31).

Проанализировав содержание указанных  документов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что   в данном случае были произведены именно ремонтные работы в отношении  прилегающей территории объекта основных средств -  административного офиса Общества, так как проведенные работы не привели к изменениям технических показателей основного средства и его переустройству, а также в результате указанных работ не произошло   увеличение первоначальной стоимости основного средства.

Суд апелляционной инстанции считает, что в данном случае целью и итогом выполненных работ явилось восстановление основного средства, а не изменение его технологического или служебного назначения, в связи с чем, спорные затраты  обоснованно отнесены Обществом к расходам на ремонт основного средства.

Вывод налогового органа о производстве работ по благоустройству территории  офиса  сделан  лишь на основании оценки наименования работ  или их отдельных элементов, без реального исследования их содержания.

  В отношении утверждении утверждение  налогового органа о том, что расходы, связанные с   благоустройством объектов  не связаны с коммерческой деятельностью организации, а направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации, суд апелляционной инстанции считает, что в целях подтверждения правомерности начисления налога на прибыль в связи с непринятием расходов в виде амортизационных начислений, налоговый орган должен доказать, в том числе,  отсутствие связи объекта  благоустройства с коммерческой деятельностью  налогоплательщика  и отсутствие влияния таких объектов на результаты хозяйственной деятельности налогоплательщика. Между тем, подобные доказательства в материалы дела Инспекцией не представлены.

Учитывая изложенное,  суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что названные расходы, связанные с ремонтными  работами основного средства, правомерно учтены налогоплательщиком  в составе расходов по налогу на прибыль в порядке статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку основания полагать, что в данном случае имела место реконструкция основного средства, у суда отсутствуют.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, требования заявителя  - удовлетворению.  Решение налогового органа № 040/02 от 11.04.2008 подлежит признанию недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 9 561 руб., требование об уплате налога № 9210 подлежит признанию недействительным в части  предложения уплатить штраф в сумме 9 561 руб.

2. По вопросу правомерности привлечения налогоплательщика в налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 8 600 руб.

Как следует из решения № 040/02 от 11.04.2008, налоговый  орган  в ходе проверки пришел к выводу о неправомерном включении Обществом в состав расходов по налогу на прибыль за декабрь 2006 года  убытков прошлых лет в сумме 424 080 руб., выявленных в отношении поставщика Бюджетное учреждение ХМАО-Югры «Красноленинский лесхоз» (работы  по рубке леса). При этом, налоговый орган посчитал, что  спорная хозяйственная операция завершена в 2005 году, следовательно, расходы по указанной операции  должны быть учтены налогоплательщиком в целях налогообложения также   в 2005 году. В связи с этим, Общество было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штраф в размере  8 600  руб. 

Суд первой инстанции решение Инспекции в данной части признал законным и обоснованным.

Проанализировав имеющиеся в деле доказательства, оценив доводы сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение налогового органа в данной части является законным и обоснованным на основании следующего.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8 статьи 274 Кодекса).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Как следует из решения Инспекции,  по данным бухгалтерского учёта  налогоплательщика в журнале-ордере № 6 по счёту 60-2 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» по состоянию на 01.01.2006 числится выданный в 2005 году аванс в сумме 500 414 руб. со ссылкой на договор № 634-ПР-ПП-2005 от 26.09.2005, заключенный  с Бюджетным  учреждением ХМАО-Югры «Красноленинский лесхоз» (счёт-фактура № 270 от 19.12.2005 на сумму 500 414 руб.).  

Как верно установлено судом первой  инстанции, тот факт,  что расходы по рубке леса фактически произведены в  2005 году  и не связаны с получением дохода в  2006 году,  налогоплательщиком не оспаривается.

Статьей 272 Кодекса определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса.

 Кроме того, пунктом 7.3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом Минфина России от 07.02.2006 № 24н, предусмотрено, что по строке 301 «Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчётном (налоговом) периоде» не подлежат отражению расходы, относящиеся к предыдущим отчетным (налоговым) периодам, независимо от периода получения (обнаружения) подтверждающих эти расходы документов, составленных в предыдущих отчетных (налоговых) периодах.

Следовательно, из содержания указанных норм права следует вывод о том, что  в случае, если налогоплательщику известно в каком  налоговом  периоде им   понесены определенные    расходы, то  основания рассматривать  данные расходы в качестве  убытков прошлых лет отсутствуют. Подобные расходы должны быть учтены налогоплательщиком  в  том налоговом периоде, в котором непосредственно данные расходы были произведены.

Таким образом, учитывая, что материалами дела подтверждается и не оспаривается налогоплательщиком тот факт, что затраты, связанные с оплатой работ по рубке леса, оказанных  Бюджетным  учреждением ХМАО-Югры «Красноленинский лесхоз», понесены налогоплательщиком в 2005 году, налоговый орган и суд первой инстанции пришли  в правильному выводу о том, что у Общества   отсутствовали оснований относить спорные расходы, относящиеся к 2005 году,  к убыткам прошлых лет, выявленным в отчётном периоде 2006 года, поскольку в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации  расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учётом положений статей 318-320 Кодекса.

Довод подателя жалобы о том, что  бухгалтерские документы поступили в организацию в 2006 году,  не может быть принят во внимание, поскольку налогоплательщику был известен период,  к которому данные  расходы относятся, в связи с чем,  поступление первичных документов в более поздний период не препятствовало налогоплательщику  скорректировать расходы прошлого налогового периода.

При таких обстоятельствах, основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части отсутствуют.

Отказ суда первой инстанции в удовлетворении требований  заявителя о признании   недействительным решения Инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде