Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2014 по делу n А46-217/2014. Изменить решение (ст.269 АПК)

М.В. факт возврата продукции от возглавляемых ею предприятий в адрес ООО «БМС» подтвердила. Аналогичные показания дали руководители всех магазинов, входящих в состав ООО «Штандарт «ОША» и ООО «ОША «Центральный» (с. 52-60 решения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013 – т. 1 л.д. 69-77), и водитель Афлятунов М.Ш., осуществлявший перевозку возвращаемой водки из магазинов на склад ООО «БМС» (с. 64-65 решения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013 – т.1 л.д. 81-82).

Перед допросами каждый из перечисленных лиц предупрежден сотрудником налогового органа об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний или дачу заведомо ложных показаний, о чем имеются отметки в протоколах допросов (приложение № 47 к акту проверки). 

Документы об остатках продукции на складах ЗАО «Олвэйс», ООО «ТД «Троя», ООО «Штрандарт «ОША», ООО «ОША «Центральный» налоговым органом не проверялись.

Оборотно-сальдовая ведомость ООО «БМС» по счету 41.1 (приложения №№ 22, 45 к акту проверки), исследованная налоговым органом в ходе проверки, подтверждает факт наличия на складе ООО «БМС» водки в количестве, достаточном для возврата ее в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» 30 июня 2011 года.

При таких обстоятельствах вывод налогового органа об отсутствии факта возврата водки от ООО «БМС» в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» 30 июня 2011 года нельзя признать подтвержденным.

Отсутствие в договоре поставки от 01.12.2009 между ООО «ЛВЗ «ОША» и ООО «БМС» условия, регулирующего совершенный указанными контрагентами возврат продукции, не свидетельствует о недопустимости подобных действий хозяйствующих субъектов и их противоречии нормам законодательства о налогах и сборах.

Статьи 200, 201 Налогового кодекса Российской Федерации и иные нормы главы 22 Кодекса не ставят право налогоплательщика на вычет в зависимость от конкретной причины возврата продукции.

В рассматриваемом случае обе стороны договора поставки приняли решение о возврате продукции, которое само по себе не противоречит ни гражданскому законодательству, ни договору поставки.

Более того, из первичных документов, которыми оформлены как поставка водки до 08 июня 2011 года, так и возврат ее 30 июня 2011 года, не усматривается, что данные операции совершены контрагентами именно в рамках указанного договора поставки. Самим договором предусмотрена процедура предварительного согласования поставки (подача заявки, ее акцепт поставщиком и т.п.), на что указывает в отзыве налоговый орган и чего в рассматриваемом случае не было.

В совокупности с иными обстоятельствами поставки и возврата, в частности, отгрузки всех остатков водки ООО «ЛВЗ «ОША» в день окончания лицензии в объеме, превышающем объем поставленной продукции за весь 2011 год, эти факты свидетельствуют о совершении ООО «ЛВЗ «ОША» и ООО «БМС» разовой поставки крупной партии продукции в целях освобождения площадей в складах от продукции, оборот которой требует наличия лицензии.

Указанные сделки по поставке и возврату товара совершены предприятиями в письменной форме путем составления нескольких документов – счетов-фактур и накладных. Следовательно, ссылка налогового органа на наличие ограничительных условий договора поставки, влияющих на право ООО «ЛВЗ «ОША» учесть для целей исчисления акциза указанный возврат, является несостоятельной также и по этому основанию.

Хозяйствующие субъекты самостоятельно, по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 26.02.2008 № 11542/07, от 18.03.2008 № 14616/07).

В соответствии с частью 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. В связи с тем, что стороны по поставкам июня 2011 года договорились передать товар по накладным, в которых указывались наименование товаров, их количество и цена, договор следует признать заключенным с момента передачи товаров по накладным.

Расторжение договоров поставки происходило в момент возврата товаров 30.06.2011 также по накладным. Поскольку товары возвращены покупателем продавцу и приняты последним на основании накладной, то наличествует волеизъявление сторон по договору, направленное на его расторжение. Расторжение договора произведено в той же форме, что и его заключение - путем оформления накладной, подписанной сторонами сделки. Следовательно, оформление взаимоотношений поставщика и покупателя при поставке и возврате товара соответствует нормам статей 160, 161, 434 Гражданского кодекса Российской Федерации о форме сделок (договоров) между юридическими лицами.

В силу пункта 1 статьи 8 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданские права и обязанности возникают из оснований, предусмотренных законом и иными правовыми актами, а также из действий граждан и юридических лиц, которые хотя и не предусмотрены законом или такими актами, но в силу общих начал и смысла гражданского законодательства порождают гражданские права и обязанности.

Следовательно, при осуществлении возврата ранее поставленной продукции стороны не были связаны какими-либо условиями, препятствующими осуществлению возврата продукции, и действовали в соответствии с указанными нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Обосновывая правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, налоговый орган ссылается на неотражение ООО «ЛВЗ «ОША», ООО «БМС» и контрагентами последнего, возвратов водки в декларациях об объемах оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции и на неподтверждение ООО «ЛВЗ «ОША» реального уничтожения возвращенной алкогольной продукции.

Возражая против этих доводов общество указывает на отсутствие в материалах проверки данных об исследовании налоговым органом указанных деклараций, а также законодательно установленной обязанности вносить в декларации об оборотах сведения о возвратах алкогольной продукции.

Как следует из материалов проверки (приложения №№ 11 и 16 к акту выездной налоговой проверки № 05-11/200 от 23.08.2013) в качестве деклараций об объемах производства и оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции ООО «ЛВЗ «ОША» и деклараций об объемах оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции ООО «БМС» налоговым органом исследованы реестры товарно-транспортных накладных и сводные таблицы к ним.

Собственно деклараций об оборотах указанных предприятий или их копий материалы проверки не содержат, налоговым органом они не истребовались и обществами в ходе проверки в налоговый орган не представлялись, поэтому довод общества о не исследовании налоговым органом указанных деклараций в ходе проверки является обоснованным.

При этом ООО «ЛВЗ «ОША» не отрицает факт невнесения в декларации об оборотах сведений о возврате продукции 30.06.2011.

Согласно пункту 1 Положения о предоставлении деклараций, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации № 858 от 25.12.2005, оно определяет порядок представления деклараций об объемах производства и оборота этилового спирта, об объемах использования этилового спирта, об объемах производства и оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции, об объемах использования алкогольной и спиртосодержащей продукции, об объемах оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, об объемах поставки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, а также об объемах закупки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и устанавливает формы деклараций.

Декларированию подлежат объемы производства, закупки и поставок этилового спирта, алкогольной продукции, спиртосодержащей пищевой продукции, спиртосодержащей непищевой продукции с содержанием этилового спирта более 40 процентов объема готовой продукции, а также объемы использования этилового спирта для производства алкогольной и спиртосодержащей продукции (п. 2 Положения).

Однако, положения Федерального закона Российской Федерации от 22.11.1995 № 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" относительно декларирования оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции в данном случае не применимы, поскольку имел место возврат алкогольной продукции, а не ее реализация.

В силу пункта 16 статьи 2 названного Закона (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) под оборотом алкогольной и спиртосодержащей продукции подразумевается закупка (в том числе импорт), поставки (в том числе экспорт), хранение и розничная продажа.

Таким образом, возврат алкогольной продукции к понятию оборота в смысле пункта 16 статьи 2 Федерального закона Российской Федерации от 22.11.1995 № 171-ФЗ не относится. Возврат собственной продукции без цели поставки, хранения и розничной продажи указанным федеральным законом не запрещен независимо от наличия или отсутствия лицензии (аналогичная позиция изложена, например, в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 14.04.2011 № КА-А40/1871-11).

Таким образом, действовавшее на момент возврата водки законодательство об обороте алкогольной продукции прямо не предусматривало обязанность хозяйствующих субъектов отражать возврат водочной продукции в декларациях по обороту.

По смыслу же положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Более того, декларации об оборотах алкогольной продукции не указаны в качестве документально-правового основания для расчета акцизов в главе 22 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому расчет налога путем сопоставления деклараций по обороту и деклараций по налогу является недопустимым. На правомерность такого вывода указано Федеральным арбитражным судом Западно-Сибирского округа в постановлении от 06.07.2012 по делу № А46-12176/2011 по материалам предыдущей проверки ООО «ЛВЗ «ОША» заинтересованным лицом, которые согласно п. 1.13 акта проверки от 23.08.2013 № 05-11/200 учтены при ее проведении.

Допущенные обществом нарушения при составлении деклараций об оборотах алкогольной продукции могли, при наличии соответствующих условий, послужить основанием для привлечения к ответственности за нарушение норм Федерального закона № 171-ФЗ от 22.11.1995г. уполномоченным органом – Росалкогольрегулированием РФ. Однако данных о таких фактах материалы проверки не содержат.

Следовательно, нельзя признать, что, не отразив в декларациях по обороту сведения о возвратах водки, предприятия допустили нарушение законодательства об обороте алкогольной продукции или законодательство о налогах и сборах, позволяющее ссылаться на него в качестве подтверждения отсутствия факта возврата.

Ввиду отсутствия лицензии в указанный период Общество в силу пункта 1 статьи 26 Федерального закона № 171-ФЗ от 22.11.1995 не имело право осуществлять оборот алкогольной продукции, к которому относились, как указано выше, закупка (в том числе импорт), поставки (в том числе экспорт), хранение и розничная продажа спирта и алкогольной продукции.

Из объяснений общества, документов об утилизации продукции (т. 22 л.д. 138, т. 24 л.д. 1-16), протоколов допросов членов комиссии по утилизации (т. 7 л.д. 53-84) следует, что уничтожение возвращенной от ООО «БМС» водки осуществлено ООО «ЛВЗ «ОША» собственными силами в период после даты окончания срока действия лицензии на производство, хранение и реализацию водки.

Позиция общества подтверждается письмом РАР РФ от 22.06.2011 № 12208/01-01 (т. 22 л.д. 54), в котором в частности указывается, что Федеральный закон № 171-ФЗ от 22.11.1995 не предусматривает возможности реализации остатков продукции после окончания срока действия лицензии на производство, хранение и реализацию спирта.

Возможность реализовать продукцию под контролем лицензирующего органа в случае прекращения лицензии была предоставлена предприятиям с внесением изменений в действующее законодательство Федеральным законом от 18.07.2011 № 218-ФЗ только с 22.07.2011, то есть уже после осуществленного возврата (на это обстоятельство указывает и сам налоговый орган в пункте 2 отзыва на заявление общества).

Утилизация собственной продукции в период отсутствия лицензии нормами указанного Закона не запрещена. В материалах проверки не приведены какие-либо правовые акты, которые были бы нарушены ООО «ЛВЗ «ОША» в результате утилизации водки, а материалы рассматриваемого дела не содержат данных о привлечении общества к ответственности за нарушение действующего законодательства в связи с утилизацией продукции.

Следовательно, такая утилизация не может быть признана неправомерной и не может служить основанием доначисления обществу акцизов за июнь 2011 года, поскольку оно не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправильном применении судом первой инстанции указанных выше норм налогового законодательства. Решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований ООО «ЛВЗ «ОША» о признании недействительным обжалуемого ненормативного акта подлежит отмене в части акциза, доначисленного налоговым органом на сумму отгруженной и возвращенной в июне 2011 года водочной продукции, а также в части соответствующих сумм штрафа и пени.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества в части взыскания штрафа за неуплату акциза в размере 8 668 196 рублей и в части снижения размера штрафа, приходящегося на сумму акциза в 7 500 985 рублей.

Как следует из объяснений самого общества, акциз, приходящийся на продукцию, поставленную ранее июня 2011 года и возвращенную в июне 2011 года, заявлен к вычету в 2014 году путем подачи уточненной декларации. Следовательно, факт нарушения законодательства о налогах и сборах (неуплата акциза в размере 8 668 196 рублей) имел место быть в 2011 году.

На дату рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции положительное решение по уточненной декларации ООО «ЛВЗ «ОША» относительно применения налогового вычета по акцизу налоговым органом не принято, вычет не предоставлен. Поэтому доводы общества об отсутствии оснований для привлечения к ответственности за неуплату акциза в размере 8 668 196 рублей отклоняются.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской