Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2014 по делу n А46-15003/2013. Изменить решение (ст.269 АПК)

Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 25.12.2012 № 10734/12.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, по налогу на прибыль у заявителя по состоянию на дату окончания срока уплаты налога за 2010 год (28.03.2011) имелась переплата в размере 10 475 230,24 руб.; по состоянию на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки (28.06.2013) в размере 37 985 332,28 руб., что превышает сумму налога, подлежащего уплате по уточненной налоговой декларации.

По налогу на имущество у Общества по состоянию на дату окончания срока уплаты налога на имущество за 2010 год (30.03.2011) имелась переплата в размере 714 751,63 руб.; по состоянию на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки (28.06.2013) в размере 31 444,9 руб., что частично перекрывает сумму заниженного налога на имущество (50 231 руб.).

Наличие переплаты по налогам в указанном размере подтверждается справками о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам по состоянию на 28.03.2011,  30.03.2011 и 28.06.2013 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Новосибирской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Кемеровской области (т.3 л.д.19-30, 49-54), а также выписками из лицевого счета (т.2 л.д.122-144, т.3 л.д.1-15).

Кроме того, в судебном заседании представитель налогового органа на вопрос суда пояснил, что размер переплаты по налогам на указанные даты определен правильно.

Оспаривая решение суда в указанной части, Инспекция указывает на то, что условия для освобождения от ответственности в данном случае не соблюдены, поскольку имеющаяся переплата по налогам по состоянию на дату окончания установленного законодательством срока их уплаты (28.03.2011 – по налогу на прибыль и 30.03.2011- по налогу на имущество) не сохранилась.

Указанный довод налогового орган апелляционным судом отклоняется на основании следующего.

Согласно пункту 1 статьи 55 Налогового кодекса Российской Федерации под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.

Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций и налогу на имущество признается календарный год (пункт 1 статьи 285 и пункт 1 статьи 379 Налогового кодекса Российской Федерации).

Заявителем в материалы дела представлены справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам по состоянию на 28.03.2012,  30.03.2012, 28.03.2013,  30.03.2013 (на даты окончания установленного законодательством срока уплаты налога на прибыль и налога на имущество за последующие налоговые периоды – 2012 и 2013 годы).

Из указанных справок следует, что у налогоплательщика имеется переплата по налогу на прибыль по состоянию на 28.03.2012 в размере 55 690 397 руб., по состоянию на 28.03.2013 – 43 510 328,28 руб.

По налогу на имущество по состоянию на 30.03.2012 имеется переплата в размере 1 816 993,46 руб., по состоянию на 30.03.2013 – 1 817 825,9 руб.

Следовательно, в последующие налоговые периоды у налогоплательщика сохранилась переплата по налогу на прибыль и налогу на имущество в размере, превышающем суммы заниженных налогов.

Инспекцией не представлено доказательств того, что имеющаяся по итогам 2010 года переплата в дальнейшем была зачтена в счет иной задолженности налогоплательщика.

В связи с указанным, апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по данному эпизоду, суд первой инстанции правомерно признал незаконным привлечение заявителя к налоговой ответственности  в виде штрафа в размере 591 178 руб. по налогу на прибыль и в размере 3 144,39 руб. по налогу на имущество.

Доначисление НДС за 4 квартал 2009 года в размере 2 287 439 руб. и пени в размере 753 432 руб.

В проверяемый период налогоплательщик осуществлял ответственное хранение материальных ценностей мобилизационного резерва. Функции управления государственным мобилизационным резервом выполняет Управление Федерального агентства по государственным резервам по Сибирскому федеральному округу (далее – Сибирское территориальное управление Росрезерва).

В декабре 2009 заявитель осуществил освежение запасов государственного резерва (выпуск и закладку материальных ценностей мобилизационного резерва).

По данной операции стороны оформили следующие документы:

- счет-фактура от 29.12.2009 № 455, выставленный ОАО «Сибнефтепродукт» в адрес Сибирского территориального управления Росрезерва  на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС – 2 287 439 руб.;

- товарная накладная от 29.12.2009 № 58, грузоотправитель - ОАО «Сибнефтепродукт»  на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС – 2 287 439 руб.;

- счет-фактура от 30.12.2009 № 301, выставленный Сибирским территориальным управлением Росрезерва  в адрес ОАО «Сибнефтепродукт» на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС – 2 287 439 руб.;

- товарная накладная от 30.12.2009 № 58, грузоотправитель - Сибирское территориальное управление Росрезерва  на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС – 2 287 439 руб.

Реализацию товаров по счету-фактуре от 29.12.2009 № 455 (поставка товара в госрезерв) налогоплательщик отразил в книге продаж.

Основанием для доначисления спорной суммы НДС явился вывод Инспекции о неисполнении заявителем в нарушение пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации обязанностей налогового агента при осуществлении указанной операции.

Удовлетворяя заявленные требования по данному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что материальные ценности государственного резерва на момент реализации не были переданы в казну Российской Федерации, принадлежность имущества к государственной казне нормативно закреплена только Федеральным законом от 28.12.2010 № 405-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О государственном материальном резерве», вступившим в действие с 11.01.2011.

Суд апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции считает необоснованными на основании следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Дата реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на добавленную стоимость определяется статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с абзацем 2 пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

В силу пунктов 4, 5 статьи 214 Гражданского кодекса Российской Федерации средства соответствующего бюджета и иное государственное имущество, не закрепленное за государственными предприятиями и учреждениями, составляют государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа. Отнесение государственного имущества к федеральной собственности и к собственности субъектов Российской Федерации осуществляется в порядке, установленном законом.

В силу статьи 1 Федерального закона от 29.12.1994 года № 79-ФЗ «О государственном материальном резерве» (далее – Закон № 79-ФЗ) государственный резерв является особым федеральным (общероссийским) запасом материальных ценностей, предназначенным для использования в целях и порядке, предусмотренных настоящим Федеральным законом (в редакции, действовавшей в спорный период).

Согласно пункту 1 статьи 4 указанного Закона формирование, хранение и обслуживание запасов государственного резерва обеспечивается федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим управление государственным резервом, его территориальными органами и подведомственными организациями, которые образуют единую федеральную систему государственного резерва Российской Федерации.

В соответствии с частью 3 статьи 4 Закона № 79-ФЗ запасы материальных ценностей государственного резерва независимо от места размещения таких запасов, здания, сооружения и другое имущество организаций, входящих в систему государственного резерва, а также земельные участки, на которых эти организации расположены, и участки недр, которые используются для хранения материальных ценностей государственного резерва, являются федеральной собственностью и не могут быть использованы в качестве предмета залога. В соответствии с законодательством Российской Федерации государственный резерв не подлежит приватизации.

Федеральное агентство по государственным резервам, согласно Положению о Федеральном агентстве по государственным резервам, утвержденному Постановлением Правительства от 23.07.2004 года № 373, является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по оказанию государственных услуг и управлению государственным имуществом в сфере управления государственным материальным резервом.

Поскольку запасы материальных ценностей государственного резерва в силу прямого указания вышеуказанного закона являются федеральной собственностью, на праве хозяйственного ведения и оперативного управления не закреплены за государственными предприятиями и учреждениями, следовательно, они составляют казну РФ.

Федеральный закон от 28.12.2010 № 405-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О государственном материальном резерве» в данном случае не определял форму собственности указанного имущества, изменения носят уточняющий характер и никак не влияют на правовое регулирование спорного вопроса.

Статьей 2 Закона № 79-ФЗ освежением запасов государственного резерва признается выпуск (реализация или передача на возмездной или на безвозмездной основе на определенных условиях) материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в него равного количества аналогичных материальных ценностей.

Пунктом 4 статьи 11 Закона № 79-ФЗ установлено, что ответственные хранители (организации, осуществляющие ответственное хранение материальных ценностей государственного резерва), которым установлены мобилизационные и другие специальные задания, обязаны обеспечить размещение, хранение, своевременное освежение, замену, а также выпуск материальных ценностей из государственного резерва своими силами и средствами.

Согласно пункту 1 статьи 8 и абзацу третьему пункта 2 статьи 13 Закона № 79-ФЗ расходы, связанные с поставками в государственный резерв, выпуском материальных ценностей из государственного резерва и перемещением материальных ценностей государственного резерва, являются расходными обязательствами Российской Федерации (за исключением поставок в целях освежения запасов государственного резерва и замены материальных ценностей государственного резерва, осуществляемых ответственными хранителями самостоятельно без привлечения дополнительных бюджетных средств).

Расходы ответственного хранителя по освежению запасов государственного резерва не возмещаются из федерального бюджета, так как компенсируются материальными ценностями, выпускаемыми из этого резерва.

В силу пункта 1 статьи 39, подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации товарообменные операции подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

 Каких-либо исключений, освобождающих от обложения названным налогом операций с материальными ценностями государственного резерва, Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено.

Освежение запасов государственного резерва состоит из двух операций, признаваемых объектами налогообложения: операции по выпуску материальных ценностей из государственного резерва и операции по поставке в него равного количества материальных ценностей.

В случае выпуска материальных ценностей из государственного резерва обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость по расчетной ставке, определенной пунктом 4 статьи 164 Кодекса, возникает у получателей названных ценностей, признаваемых налоговыми агентами (абзац второй пункта 3 статьи 161 Кодекса).

При поставке и закладке ответственным хранителем материальных ценностей в государственный резерв поставщик на основании пункта 1 статьи 168 Кодекса обязан предъявить к оплате покупателю (в данном случае - территориальному органу федерального органа исполнительной власти, осуществляющему управление государственным материальным резервом) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, исчислить сумму названного налога исходя из стоимости реализованных товаров (статья 146 Кодекса) и уплатить ее в бюджет в порядке, установленном статьей 174 Кодекса.

По общему правилу исходя из положений, предусмотренных пунктом 2 статьи 154 Кодекса, при совершении товарообменных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, каждая из сторон сделки как налогоплательщик учитывает соответствующую операцию по реализации принадлежащих ей товаров при определении налоговой базы, исчисляет