Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2008 по делу n А75-6132/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

в соответствии с общим режимом налогообложения.

Как следует из материалов дела, и было установлено судом первой инстанции, предприниматель Чернега В.В. с 01.01.2003 по 31.12.2004 являлся плательщиком ЕНВД, в связи с чем, был освобожден от уплаты НДФЛ, ЕСН, НДС.

При этом в 2003 году предприниматель осуществлял деятельность по сдаче имущества в аренду и оптовую торговлю, которые не подпадают под обложение ЕНВД, в связи с чем доход от данных видов деятельности подлежал обложению НДФЛ, ЕСН, НДС.

По данным декларации предпринимателя по НДФЛ за 2003 год, представленной налогоплательщиком в налоговый орган сумма дохода составила 1 726 082 руб. 53 коп. Согласно платежных документов, выписок из лицевого счета банков в 2003 году общая сумма дохода предпринимателя Чернеги В.В. составила 11 296 764 руб. 53 коп.

Таким образом, сумма расхождений составила 9 570 682 руб. 25 коп., и обусловлена следующим.

Между предпринимателем и ООО «Монтажстрой» был заключен договор комиссии от 03.01.2003, в соответствии с которым «Комитентом» является ООО «Монтажстрой», а «Комиссионером» предприниматель Чернега В.В. Данный договор подписан предпринимателем и руководителем ООО «Монтажстрой» Гнездиловым С.В.

При этом в ходе контрольных мероприятий было выявлено следующее: ООО «Монтажстрой» зарегистрировано Гнездиловым С.В. за денежное вознаграждение в сумме 1 000 руб., который пояснил, что никаких финансово-хозяйственных отношений не имел и никаких бухгалтерских документов не подписывал; договор заключен 3 января 2003 года, а предприятие зарегистрировано 14 января 2003 года, то есть договор комиссии заключен до регистрации ООО «Монтажстрой» в качестве юридического лица; юридическое лицо по адресу указанному в учредительных документах не находится.

В соответствии со статьей 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Статья 999 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает, что по исполнению поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Стороны договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации вправе по своему усмотрению согласованно определить, в какой форме и порядке комиссионеру следует отчитаться перед комитентом за выполнение своих обязательств по договору комиссии.

В договоре комиссии предпринимателя с ООО «Монтажстрой» количество сделок не определено. Документы, подтверждающие факт, передачи товара на комиссию, или перечисление денег на приобретение товарно-материальных ценностей по поручению комитента отсутствуют.

Согласно пункту 2.1 раздела 2 договора комиссии от 03.01.2003 № 03/01 «ежемесячно до 10 числа следующего месяца представлять комитенту отчет в форме акта приема-передачи об исполнении комиссионного поручения и о понесенных расходах. К отчету комиссионера должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных комиссионером  за счет комитента».

Предпринимателем ни отчеты по договору комиссии, ни документы, подтверждающие расходы произведенные комиссионером за счет комитента, не представлены; деньги на расчетный счет ООО «Монтажстрой» за реализованные товары (услуги) не перечислялись.

В силу изложенного, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что данный договор является ничтожным, вся сумма полученного дохода является непосредственно доходом предпринимателя Чернеги В.В.

Пункт 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В силу пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации при невозможности прямого разделения расходов по видам деятельности определена величина расходов приходящая на деятельность, переведенная на единый налог, на вмененный доход для определенных видов деятельности пропорционально доле доходов, в общем доходе по всем видам деятельности.

Поскольку предприниматель раздельный учет не вел, то в вязи с невозможностью прямого разделения расходов по видам деятельности величина всходов приходящая на деятельность, переведенная на уплату ЕНВД, была определена налоговым органом пропорционально доле доходов общего режима налогообложения от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, в общем доходе по всем видам деятельности. Так как предпринимателем не было представлено документов, позволяющих определить сумму выручки по видам деятельности, облагаемым ЕНВД, налоговым органом были использованы показатели фискальной памяти при снятии с учета контрольно-кассовой техники, зарегистрированной на предпринимателя Чернегу В.В. за период с 08.01.2003 по 01.04.2003, где сумма выручки составила 934 213 руб. 86 коп.

В силу изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговым органом обоснованно доначислен НДФЛ в сумме 98 767 руб. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 92 193 руб. 30 коп., а также на обоснованность, по аналогичным основаниям, начислении ЕСН за 2003 год в сумме 62 774 руб. 83 коп. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 27 794 руб. 79 коп.

Как следует из материалов дела, предприниматель Чернега В.В. с 01.01.2004 на основании уведомления Межрайонной ИФНС РФ № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу от 12.11.2003 № 240 являлся плательщиком единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения «доходы».

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

Доход за 2004 года по данным налоговой проверки обоснованно составил 1 424 005 руб., предпринимателем в налоговой декларации отражен доход в сумме 920 259 руб., в силу чего доначисление налоговым органом налога и пени является правомерным.

Как было указано выше, предприниматель, осуществляя в 2003 году деятельность по сдаче в аренду помещений, и оптовую торговлю, а также другие виды деятельности, не подпадающие по режим единого налога на вмененный доход, был обязан исчислять и уплачивать НДС.

При этом предприниматель Чернега В.В. в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 апреля 2003 года по 31 марта 2004 года использовал право на освобождение уплаты НДС на основании уведомления от 20.04.2003.

Согласно пункту 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога и налога с продаж не превысила в совокупности один миллион рублей.

Пункт 5 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца превысила один миллион рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.

Однако, как было указано выше, договор комиссии заключенный между предпринимателем и ООО «Монтажстрой» является ничтожной сделкой, все суммы от реализации товаров (работ, услуг) являются непосредственно доходами предпринимателя за 2003 год.

У предпринимателя Чернеги В.В. сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) в феврале 2003 года превысила один миллион рублей, в связи с чем, налогоплательщиком было утрачено право на использование освобождения от уплаты НДС, и в соответствии со статьями 163, 174 Налогового кодекса Российской Федерации декларации по НДС подлежали ежемесячному представлению в налоговый орган.

Предпринимателем налоговая декларация за 4 квартал 2003 года не была представлена.

Согласно платежным поручения и выпискам и лицевого счета банков выручка предпринимателя в 2003 году составила 13 321 333 руб. 84 коп., однако данные обороты от реализации в декларациях налогоплательщика по НДС в 2003 году не отражены, в результате чего занижена налогооблагаемая база на указанную сумму, в том числе НДС 2 220 222 руб. 31 коп.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

В декларациях за 2, 3 кварталы 2003 года налоговые вычеты по НДС предпринимателем не заявлялись. По декларации за 1 квартал 2003 заявлено к налоговому вычету 73 783 руб., однако, документы, подтверждающие заявленную сумму налогового вычета представлены не были.

Так в ходе проверки и при рассмотрении дела в суде первой инстанции предпринимателем была представлена часть счетов-фактур, подтверждающих налоговый вычет, однако доказательств того, что указанные счета-фактуры были оплачены и указанный товар поставлен на учет, налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерности доначисления предпринимателю НДС за 2003 год в сумме 2 220 222 руб.

Довод апелляционной жалобы о том, что поскольку предприниматель в январе 2003 года еще был освобожден от уплаты НДС, данное право им было утрачено только в феврале 2003 года, то начисление НДС за январь 2003 года в сумме 195 650 руб. является незаконным, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога; налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Пункт 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 настоящего Кодекса от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

Как следует из материалов дела, предприниматель Чернега В.В. в ходе налоговой проверки счета-фактуры не представил, доход от реализации товаров (работ, услуг) за январь 2003 года на сумму 1 173 899 руб. 98 коп. взят из платежных поручений, в которых сумма НДС выделена отдельной строкой.

При этом, отсутствие и в акте выездной налоговой проверки от 14.08.2007 № 18/7, и в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности от 17.09.2007 № 18/7 ссылки на статью 173 Налогового кодекса Российской Федерации не влечет признание этих актов незаконными, поскольку при несогласии с суммами доначисленного налога предприниматель имел возможность представить свои возражения, указать на свое несогласие с указанными в решении обстоятельствам, в том числе на то, что налогоплательщику не ясны какие-либо выводы налогового органа, однако, таких возражений налогоплательщик не представил.

Доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции неправомерно не принял во внимание требования части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку данная норма устанавливает обязательность для арбитражного суда вступившего в законную силу приговора суда по уголовному делу по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом. В данном случае приговор суда отсутствует, а постановление судьи Ханты-Мансийского районного суда от 16.04.2007 о прекращении уголовного дела в отношении Чернеги В.В. не является приговором, в силу чего не имеет преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела.

Доводы предпринимателя о допущенных налоговым органом процессуальных нарушениях в ходе повторной выездной налоговой проверки суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Пункт 9 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает обязанность налогового органа направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора.

Как следует из материалов дела, постановление Управления о проведении повторной выездной налоговой проверки от 22.12.2006 № 7 в отношении индивидуального предпринимателя