Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12.11.2008 по делу n А70-2264/7-2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

для его изменения или отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются индивидуальные предприниматели.

На основании статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с абзацем третьим пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Пункт 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что плательщики ЕНВД, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Таким образом, из изложенных норм налогового законодательства следует вывод о том, что налогоплательщик, осуществляющий как облагаемые НДС, так и не облагаемые НДС, в данном случае в силу их обложения ЕНВД, виды деятельности, должен вести раздельный учет как имущества, обязательств и хозяйственных операций, в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают НДС, так и раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению НДС (в данном случае подлежащих обложению ЕНВД) операций.

При этом, как правильно указал суд первой инстанции, Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает порядка ведения раздельного учета НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению НДС (в данном случае подлежащих обложению ЕНВД) операций.

Пункт 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. В соответствии с данным пунктом разработан Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее по тексту – Порядок учета доходов и расходов), утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430.

Однако данные нормы относятся к раздельному чету доходов и расходов налогоплательщика, но не к раздельному учету НДС по приобретенным товарам.

В связи с изложенным, выводы суда первой инстанции в этой части являются правомерными, а доводы апелляционной жалобы – необоснованными.

В материал дела имеются книга покупок и книга продаж, а также таблицы учета по операциям с НДС, принимаемым и не принимаемым к налоговому вычету, в которых указаны сделки с контрагентами суммы сделки с выделением НДС, а также указано на то, где учитывается данная операция: для общего режима налогообложении или для ЕНВД.

Таким образом, при отсутствии законодательно установленного порядка ведения раздельного учета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), такое отражение налогоплательщиком сумм НДС по приобретенным товарам можно считать ведением предпринимателем раздельного учета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам).

А поскольку налогоплательщиком раздельный учет НДС по приобретенным товарам велся, то налогоплательщик имеет право на предъявление сумм НДС к вычету.

Кроме того, как указано в абзаце четвертом Письма от 11.01.2007 №03-07-15/02 Минфина Российской Федерации суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым исключительно для осуществления операций, облагаемых этим налогом, на основании абзаца третьего пункта 4 статьи 170 Кодекса принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса, то есть независимо от наличия указанного раздельного учета.

С учетом данной позиции, из положений пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации можно сделать вывод о том, что раздельный учет требуется в том случае, если налогоплательщиком приобретается и реализуется одни вид товара и в порядке, подлежащем обложению НДС и в порядке, подлежащем обложению ЕНВД (например, продает один вид товара и в розницу и оптом). Если же налогоплательщик занимается реализацией разного вида товаров, и при этом один вид товара реализуется им только в розницу, а другой только оптом, что может следовать, например, из характеристики товара, то раздельный учет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) не требуется, поскольку одни товары, используются исключительно для операций, облагаемых НДС, а другие – исключительно для операций, облагаемых ЕНВД.

Из решений налогового органа не следует торговлей каким товаром занимался налогоплательщик, не следует и то осуществлял ли предприниматель торговлю одним видом товара или разными, имеются ли различия в виде товаре, реализуемого предпринимателем оптом и реализуемого в розницу.

Таким образом, отказ в принятии к вычету и возмещении из бюджета сумм НДС по уточненным налоговым декларациям за 1, 2, 3 кварталы 2005 года, обоснованный отсутствием у налогоплательщика раздельного учета НДС по приобретенным товарам является незаконным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период – 2005 год) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету суммы налога, предъявленных продавцом.

Как следует из материалов дела, при проведении камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за 1, 2, 3 кварталы 2005 года, налоговый орган установил, что ряд представленных на проверку счетов-фактур, оформлены с нарушением требований пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: не правильно указан адрес налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указаны, в том числе, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Как следует из материалов дела, адрес постоянного места жительства предпринимателя: г. Тюмень, ул. Колхозная, д.2, кв. 26.

В представленных счетах-фактурах указаны адреса места осуществления деятельности предпринимателя: г. Тюмень, ул. Советская, д.55/6.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что поскольку в указанный счетах-фактурах адрес места нахождения помещения, в котором осуществляется деятельность, позволяет идентифицировать покупателя, то данное нарушение является несущественным, не влияет на достоверность информации о характере операций, их количестве, цене и стоимости, о сумме НДС, о поставщике и о самом покупателе, в силу чего данные счета-фактуры могут служить основанием для принятия сумм НДС к вычету.

Согласно пункту 1 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации В случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал недействительными решения налогового орган: № 290 и 7626, принятые по результатам камеральной налоговой проверки декларации за 1 квартал 2005 года, в полном объеме; № 288 – в части отказа в возмещении НДС в сумме 16 654 руб. 84 коп. (связи с непредставление налогоплательщиком счетов-фактур, подтверждающих вычет в сумме 83 737 руб. 84 коп.), и № 7624 в полном объеме, принятые по результатам камеральной налоговой проверки декларации за 2 квартал 2005 года; № 289 – в части отказа в возмещении НДС в сумме 264 596 руб. 72 коп. (в связи с отсутствием доказательств оплаты налогоплательщиком НДС в сумме 48 648 руб. 79 коп. по счетам-фактурам), и № 7623 – в полном объеме, принятые по результатам камеральной налоговой проверки декларации за 3 квартал 2005 года.

Суд апелляционной инстанции не оценивает выводы суда первой инстанции, касающиеся частичного отказа в удовлетворении требований предпринимателя о признании указанных решений налогового органа незаконными, поскольку налоговый орган в апелляционной жалобе доводов, по которым выводы суда первой инстанции в этой части являются неправомерными, не приведены. Налогоплательщиком также таких доводов не приведено.

В ходе камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации предпринимателя за 4 квартал 2005 года налоговым органом было установлено занижение облагаемой базы НДС на сумму 2 041 200 руб., в результате чего в декларации не отражен НДС в сумме