Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2008 по делу n   А70-15/16-2008. Изменить решение

ссылку налогоплательщика на положения ст. 57 Конституции РФ.

Согласно указанной конституционной норме, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Как было указано выше, положениями п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что налогообложение по налоговой ставке 0 процентов распространяются на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Содержание означенной нормы указывает на налогообложение операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, по определенной налоговой ставке. Неясностей в указанной норме не имеется. Понятие «иные подобные работы (услуги)» законодателем было применено по причине широкого спектра услуг (работ), необходимых экспортеру для реализации товаров в режиме экспорта.

Согласно положениям ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Таким образом, налогообложение по ставке 0 процентов, относительно спорных операций, установлено федеральным законодательством.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, оценив в порядке ст. 71 АПК РФ доказательства представленные сторонами в материалы дела, обоснованно пришел к выводу о том, что указанные выше операции имеют непосредственное отношение к операциям реализации товаров на экспорт, а, следовательно, подлежат налогообложению по ставке 0%.

В нарушение ст. 164, 169 НК РФ налогоплательщик необоснованно предъявил к возмещению счета-фактуры по означенным операциям с выделенным в последних НДС, исчисленный по ставке 18 процентов.

При этом, по убеждению апелляционного суда, для законности принятого судом первой инстанции решения по рассматриваемым эпизодам не имеет правового значения и то обстоятельство, что судом не был учтен факт невозможности определения налогоплательщиком и его комиссионером объема услуг (работ), подлежащих налогообложению по ставке 0 процентов.

В обоснование своей позиции налогоплательщик указывает, что в рамках договора комиссии комиссионер Общества отвечал за организацию услуг как облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, так и за организацию услуг подлежащих обложению по налоговой ставке 18 процентов, выставляя комитенту счета-фактуры на комиссионное вознаграждение за полный комплекс услуг с указанием налоговой ставки 18 процентов в размере 0,6 % от стоимости реализованного товара.

При этом следует обратить внимание, что за сами услуги, подлежащие обложению по налоговой ставке 0 процентов, выставлялись счета-фактуры с данной налоговой ставкой.

Апелляционный суд находит указанный довод несостоятельным.

Так, пунктом 1 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При этом согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам статьи 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и документов, подтверждающих уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Пункт 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

Из анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Бремя доказывания размера налоговых вычетов применяемых по операциям как осуществляемых на территории Российской Федерации, так и экспортным лежит на самом налогоплательщике. Следовательно, налогоплательщик обязан обеспечить возможность налоговому органу и суду осуществить проверку правомерности применения к тем или иным операциям как ставки 0 процентов, так и ставки 18 процентов.

Исходя из того, что судами обеих инстанций установлен факт непосредственного отношения спорных услуг к экспортным операциям, а так же принимая во внимание отсутствие в материалах дела доказательств, свидетельствующих об обратном, указанный довод Общества подлежит отклонению.

При таких обстоятельствах у апелляционного суда отсутствуют основания полагать, что судом первой инстанции решение в данной части вынесено с нарушением норм материального и процессуального права.

Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, относительно указанного эпизода, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено. Апелляционная жалоба Общества в означенной части удовлетворению не подлежит.

Вместе с тем относительно эпизода, связанного с отказом налогоплательщику в возмещении сумм НДС в размере 27 175,33 руб. по уступке экспортного графика, апелляционный суд считает необходимым отметить следующее.

Как усматривается из материалов дела, согласно договору комиссии № 310-6509 от 19.12.2003 ОАО «Сиданко» было обязаны от своего имени, но за счет ЗАО «ИРТЫШ-Трейд», за вознаграждение реали­зовывать на экспорт нефтепродукты, а также совершать иные юридические действия, свя­занные с выполнением обязанностей по договору.

На основании указанного договора ОАО «Сиданко» перевыставило в адрес заявителя затраты, связанные с уступкой экспортного графика, предоставленной ОАО «Новосибирскнефтегаз».

Налоговый орган пришел к выводу, что предъявление налогоплательщиком к вычету НДС по указанным счетам-фактурам является неправомерным, поскольку в данных счетах фактурах указана неверная ставка налога, а именно 18%, в то время как данные операции подлежат налогообложению по ставке 0% на основании подпункта 2  пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа.

Между тем суд апелляционной инстанции, проанализировав доводы сторон, пришел к выводу, что доводы налогового органа подлежат отклонению, как не основанные на нормах действующего законодательства.

Так, частью 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

Пунктом 2, 3 части 1 данной нормы установлено, что к объектам налогообложения также относятся передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;  выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;  ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Частями 4, 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно пункту 8 Основных условий использования системы магистральных нефтепрово­дов, нефтепродуктов и терминалов в морских портах для вывоза нефти, нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.1994 № 1446, производители нефти и нефтепродуктов, имеющие право доступа к системе магистральных нефтепроводов, нефтепродуктопроводов и терминалов в морских пор­тах при вывозе нефти и нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, вправе уступить (передать или продать) такое право другой организации на ос­новании договора, заключенного между ними с соблюдением требований гражданского за­конодательства на период и на условиях, предусмотренных в договоре с акционерной ком­панией «Транснефть», в пределах объемов, установленных квартальными графиками транс­портировки нефти и нефтепродуктов, с уведомлением об этом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации в течение 3 дней с момента заключения договора об ус­тупке права доступа к указанной системе.

Таким образом, из содержания указанных норм права следует, что уступка экспортного графика (доступа к системе магистральных нефтепроводов) не относится к работам или услугам, а является передачей имущественных прав.

Подпункт 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает возможность применения ставки 0 % только по отношению к работам (услугам), связанным с организацией и сопровождением перевозок, транспортировкой, организацией, сопровождением, погрузкой и перегрузкой, в том числе товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации.

В связи с этим стоимость передачи имущественных прав, а именно, доступа к системе магистральных нефтепроводов, является особым объектом обложения НДС, и в отношении оборота по реализации такого права применяется ставка налога 18 %, следовательно, допустимо применение налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд приходит к выводу о том, что уступка экспортного графика не является услугой, поименованной в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации и подлежащей налогообложению по ставке 0%.

В связи с чем, апелляционная жалоба заявителя по указанному эпизоду подлежит удовлетворению.

Учитывая, что апелляционная жалоба налогоплательщика подлежит частичному удовлетворению, апелляционный суд в силу положений ст. 110 АПК РФ перераспределяет между сторонами расходы по уплате государственной пошлины, пропорционально удовлетворенным требованиям.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 14.07.2008 по делу             № А70-15/16-2008 – изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.

Требования открытого акционерного общества «ТНК-ВР Холдинг» удовлетворить частично.

Обязать Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (г. Москва) возместить открытому акционерному обществу «ТНК-ВР Холдинг» налог на добавленную стоимость в размере 60 739 577 рублей 37 копеек путем зачета в счет уплаты текущих платежей по налогу на добавленную стоимость.

В удовлетворении требований о возмещении налога на добавленную стоимость в остальной части отказать.

В удовлетворении требования о признании частично незаконным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 7 по Тюменской области № 10-42/14 от 20.07.2005 – отказать.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 в пользу открытого акционерного общества «ТНК-ВР Холдинг» судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 41 116 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

Н.Е. Иванова

О.Ю. Рыжиков