Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2008 по делу n   А70-37/13-2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

посредника, перевозчика.

Обществу были перевыставлены счета-фактуры с указанием налоговой ставки 18 процентов при оказании услуг по перевозке порожних цистерн, возвращающихся после выгрузки экспортных грузов.

Перевезенные порожние цистерны не являются товаром для целей налогообложения, поскольку согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ товаром признается имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Также перевозка порожних цистерн, осуществляемая после выгрузки экспортного груза, не может рассматриваться как иная подобная услуга, непосредственно связанная с перевозкой экспортируемых товаров, указанных в подпункте 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 25 Федерального закона от 10.01.2003 № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации», в соответствии с договором перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз на железнодорожную станцию назначения с соблюдением условий его перевозки и выдать груз грузополучателю, а грузоотправитель обязуется оплатить перевозку груза. При этом заключение договора перевозки груза оформляется составлением транспортной железнодорожной накладной (статья 7 Соглашения о международном грузовом сообщении (СМГС), часть 2 статьи 785 ГК РФ, статья 25 Устава).

Услуга по перевозке экспортного груза и услуга по перевозке возвращаемой порожней цистерны в силу указанных норм не могут считаться единой услугой, а являются самостоятельными услугами, поскольку оказываются на основании разных договоров перевозки, имеющих отличные друг от друга существенные условия (грузоотправитель, станция назначения, перевозимый груз, размер тарифа и др.).

В связи с этим услуга, непосредственно связанная с перевозкой товаров, в буквальном понимании статьи 164 НК РФ не может представлять собой другую перевозку.

Кроме того, договор перевозки порожнего вагона (цистерны) заключается уже после завершения перевозки экспортируемого товара и выдачи этого товара грузополучателю.

При этом возможность подтвердить обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при осуществлении железнодорожных перевозок порожних цистерн законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не предусмотрена.

Таким образом, оказанные услуги по перевозке (возврату) порожних цистерн не относятся к услугам по транспортировке (перевозке) экспортируемых за пределы таможенной территории Российской Федерации товаров, применение налоговой ставки 0 процентов НК РФ по данным услугам не предусмотрено, в связи с чем выставление соответствующих счетов-фактур с применением налоговой ставки НДС 18 процентов и уплата налогоплательщиком НДС в соответствующих суммах по рассматриваемым операциям являются правомерными. Общество имеет право на его возмещение в порядке, предусмотренном статьями 171, 172 НК РФ.

Основания для удовлетворения апелляционной жалобы МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 1 отсутствуют.

1.5.      Судом установлено и из материалов дела следует, что ОАО «ТНК-ВР Холдинг» заявлены к возмещению суммы налога в размере 182 380 руб. 09 коп. по оплате уступки экспортного графика.

Суд первой инстанции, придя к выводу о том, что уступка экспортного графика не является услугой поименованной в пп. 2 п. 1 статьи 164 НК РФ и подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов, признал требования общества о возмещении названной суммы обоснованными и подлежащими удовлетворению.

Налоговый орган в апелляционной жалобе с таким выводом не согласился.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Инспекции не подлежащими удовлетворению, а вынесенное судом первой инстанции решение – не подлежащим изменению.

В силу ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказывать услуги (совершать определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно п. 8 Основных условий использования системы магистральных нефтепроводов, нефтепродуктов и терминалов в морских портах для вывоза нефти, нефтепродуктов за пределы таможенной территории РФ, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 31.12.1994 № 1446, производители нефти и нефтепродуктов, имеющие право доступа к системе магистральных нефтепроводов, нефтепродуктопроводов и терминалов в морских портах при вывозе нефти и нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, вправе уступить (передать или продать) такое право другой организации на основании договора, заключенного между ними с соблюдением требований гражданского законодательства на период и на условиях, предусмотренных в договоре с акционерной компанией «Транснефть», в пределах объемов, установленных квартальными графиками транспортировки нефти и нефтепродуктов, с уведомлением об этом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации в течение 3 дней с момента заключения договора об уступке права доступа к указанной системе.

При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит правомерным и обоснованным  вывод суда первой инстанции о том, что уступка экспортного графика не является услугой, поименованной в подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ и подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов, следовательно, требования заявителя о возмещении налога на добавленную стоимость в размере 182 380 руб. 09 коп. удовлетворены на законных основаниях.

2.         ОАО «ТНК-ВР Холдинг» не согласно с принятым решением суда первой инстанции в части отказа в возмещении НДС в сумме 2 188 978 руб. 94 коп. (по услугам по оформлению сертификата происхождения товара в сумме 4 207 руб. 42 коп., по услугам инспекции качества и количества товара в сумме 397 161 руб.97 коп., по экспертизе происхождения товара в сумме 1 446 руб. 76 коп., по оплате комиссионного вознаграждения за услуги по договорам комиссии №ТНК-0164/04 от 22.03.2004, №ТНК-0372/04 от 08.06.2004 в сумме 1 786 162 руб. 79 коп.).

На основании указанных договоров комиссии ОАО «Тюменская нефтяная компания» была обязана от своего имени, но за счет ЗАО «ИРТЫШ-ТРЕЙД» (правопредшественника Общества), за вознаграждение реализовывать на экспорт нефтепродукты.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Общества не подлежащими удовлетворению, а вынесенное судом первой инстанции решение – не подлежащим изменению.

Согласно положениям пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов, в частности, при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, а так же, работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Указанные положения распространяются на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Суд первой инстанции правомерно при рассмотрении дела указал, что основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Восьмой арбитражный апелляционный суд находит несостоятельной и подлежащей отклонению ссылку налогоплательщика на положения ст. 57 Конституции РФ.

Согласно указанной конституционной норме, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Как было указано выше, положениями п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что налогообложение по налоговой ставке 0 процентов распространяются на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Содержание означенной нормы указывает на налогообложение операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, по определенной налоговой ставке. Неясностей в указанной норме нет. Понятие «иные подобные работы (услуги)» законодателем было применено по причине широкого спектра услуг (работ), необходимых экспортеру для реализации товаров в режиме экспорта.

Согласно положениям ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Таким образом, налогообложение по ставке 0 процентов, относительно спорных операций, установлено федеральным законодательством.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, оценив в порядке ст. 71 АПК РФ доказательства представленные сторонами в материалы дела, обоснованно пришел к выводу, что указанные выше операции имеют непосредственное отношение к операциям реализации товаров на экспорт, а, следовательно, подлежат налогообложению по ставке 0%. В нарушение, ст. 164, 169 НК РФ, налогоплательщик необоснованно предъявил к возмещению счета-фактуры по означенным операциям с выделенным в последних НДС, исчисленный по ставке 18 процентов.

При этом, по убеждению апелляционного суда, для законности принятого судом первой инстанции решения по рассматриваемому эпизоду не имеет правового значения и то обстоятельство, что судом не был учтен факт невозможности определения налогоплательщиком и его комиссионером объема услуг (работ), подлежащих налогообложению по ставке 0 процентов.

В обоснование своей позиции налогоплательщик указывает, что в рамках договора комиссии комиссионер Общества отвечал за организацию услуг как облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, так и за организацию услуг подлежащих обложению по налоговой ставке 18 процентов, выставляя комитенту счета-фактуры на комиссионное вознаграждение за полный комплекс услуг с указанием налоговой ставки 18 процентов в размере 0,6 % от стоимости реализованного товара.

При этом следует обратить внимание, что за сами услуги, подлежащие обложению по налоговой ставке 0 процентов, выставлялись счета-фактуры с данной налоговой ставкой.

Апелляционный суд находит указанный довод несостоятельным.

Так, пунктом 1 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При этом согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам статьи 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и документов, подтверждающих уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Пункт 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

Из анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Бремя доказывания размера налоговых вычетов применяемых по операциям как внутрироссийским, так и экспортным лежит на самом налогоплательщике, а, следовательно, ни налоговый орган, ни суд не обязаны в силу закона вести раздельный учет операций налогоплательщика, подлежащих налогообложению по той или иной налоговой ставке.

Исходя из того, что судами обеих инстанций установлен факт непосредственного отношения спорных услуг к экспортным операциям, а так же принимая во внимание отсутствие в материалах дела доказательств, свидетельствующих об обратном, указанный довод Общества подлежит отклонению.

При таких обстоятельствах у апелляционного суда отсутствуют основания полагать, что судом первой инстанции решение в данной части вынесено с нарушением норм материального и процессуального права.

Таким образом, при вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные обществом и налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционных жалоб, на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 333.21 НК РФ, расходы по оплате государственной пошлины за их рассмотрение относятся на лиц, подавших такие жалобы, а именно -  на открытое акционерное общество «ТНК-ВР Холдинг» и Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного