Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2008 по делу n   А70-16/14-2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Постановлением Правительства РФ от 31.12.1994 № 1446, производители нефти и нефтепродуктов, имеющие право доступа к сис­теме магистральных нефтепроводов, нефтепродуктопроводов и терминалов в морских пор­тах при вывозе нефти и нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, вправе уступить (передать или продать) такое право другой организации на ос­новании договора, заключенного между ними с соблюдением требований гражданского за­конодательства на период и на условиях, предусмотренных в договоре с акционерной ком­панией «Транснефть», в пределах объемов, установленных квартальными графиками транс­портировки нефти и нефтепродуктов, с уведомлением об этом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации в течение 3 дней с момента заключения договора об ус­тупке права доступа к указанной системе.

Апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции, что уступка экспортного графика не является услугой, поименованной в подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ и подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов.

Следовательно, требования налогоплательщика о возмещении налога на добавленную стоимость в размере 0,38 руб. правомерно удовлетворены судом.

В части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по эпизоду, связанному с отказом налогового органа в возмещении НДС в сумме 3 562 080,57 руб. по услугам комиссионера.

Суд первой инстанции отказал обществу в удовлетворении требований налогоплательщика на том основании, что услуги комиссионера  (ОАО «Тюменская нефтяная компания») подлежат обложению по налоговой ставке 0 процентов, так как такие услуги непосредственно связаны с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Налогоплательщиком обжалуется вывод суда первой инстанции в данной части.

Апелляционная коллегия не находит оснований для признания доводов общества обоснованными.

Судом установлено и из материалов дела видно, что ОАО «ТНК-ВР Холдинг» заявлены к возмещению суммы налога в размере 3 562 080,57 руб., по оплате комиссионного вознаграждения за услуги по договору комиссии № ТНК-0165/04 от 22.03.2004 № ТНК -1455/03 от 19.12.2003 (л. 60 т. 2, л. 39 т. 3,).

На основании договоров комиссии № ТНК-0165/04 от 22.03.2004 № ТНК -1455/03 от 19.12.2003 ОАО «Тюменская нефтяная компания» была обязана от своего имени, но за счет ЗАО «УватТрейд» (правопредшественник общества), за вознаграждение реализовывать на экспорт нефтепродукты, а также совершать иные юридические действия, связанные с выполнением обязанностей по договору.

Согласно положениям п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов, в частности, при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, а так же, работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Указанные положения распространяются на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Согласно положениям ч. 1 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

При таких обстоятельствах у апелляционного суда нет оснований полагать, что суд вынес решение с нарушением норм материального и процессуального права.

Суд правомерно при рассмотрении дела указал, что основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Не состоятельна ссылка налогоплательщика на положения ст. 57 Конституции РФ. Согласно указанной конституционной норме, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Как было указано выше, положениями п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что налогообложение по налоговой ставке 0 процентов распространяются на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Содержание означенной нормы указывает на налогообложение операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, по определенной налоговой ставке. Неясностей в указанной норме нет. Понятие «иные подобные работы (услуги)» законодателем было применено по причине широкого спектра услуг (работ), необходимых экспортеру для реализации товаров в режиме экспорта.

Согласно положениям ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Таким образом, налогообложение по ставке 0 процентов, относительно спорных операций, установлено федеральным законодательством.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы, что подход суда первой инстанции противоречит Конституции РФ.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, оценив в порядке ст. 71 АПК РФ доказательства представленные сторонами в материалы дела, пришел к выводу, что указанные выше операции имеют непосредственное отношение к операциям реализации товаров на экспорт, а, следовательно, подлежат налогообложению по ставке 0%. В нарушение, ст. 164, 169 НК РФ, налогоплательщик необоснованно предъявил к возмещению счета-фактуры по означенным операциям с выделенным в последних НДС, исчисленный по ставке 18 процентов.

В части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по эпизоду, связанным с отказом налогового органа в возмещении НДС в сумме 820,62 руб. по услугам сертификации.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований ОАО «ТНК-ВР Холдинг» в части данного эпизода, исходил из того, что сертификация была произведена в связи с вывозом товара на экспорт.

Применительно к рассматриваемым обстоятельствам, суд апелляционной инстанции признает данную правовую позицию правильной.

Из материалов дела следует, что ОАО «ТНК-ВР Холдинг» заявлены к возмещению суммы налога в размере 820,62 руб. по оплате услуг по оформлению сертификата происхождения товара.

Согласно договоров комиссии № ТНК-0165/04 от 22.03.2004 № ТНК -1455/03 от 19.12.2003 (л. 60 т. 2, л. 39 т. 3,) ОАО «Тюменская нефтяная компания» была обязана от своего имени, но за счет ЗАО «УватТрейд» (правопредшественник общества), за вознаграждение реализовывать на экспорт нефтепродукты, а также совершать иные юридические действия, связанные с выполнением обязанностей по договору.

ОАО «Тюменская нефтяная компания» перевы­ставило налогоплательщику услуги по сертификации, оказанные ЗАО «ФОСКО» (л. 122-126 т.4).

Как ранее уже было указано, из пп. 2 п.1 статьи 164 НК РФ следует, что перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса. Основным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Согласно положениям подпункта 2 пункта 1 статьи 149 Таможенного кодекса Российской Федерации выпуск товаров осуществляется таможенными органами, если в таможенный орган представлены лицензии, сертификаты, разрешения и (или) иные документы, подтверждающие соблюдение ограничений, установленных в соответствии с закнодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности или в соответствии с международными договорами РФ, за исключением случаев, когда указанные документы могут быть представлены после выпуска товаров.

В силу статьи 36 Таможенного кодекса Российской сертификат о происхождении товара - документ, однозначно свидетельствующий о стране происхождения товаров и выданный компетентными органами или организациями данной страны или страны вывоза, если в стране вывоза сертификат выдается на основе сведений, полученных из страны происхождения товаров.

При вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации сертификат о происхождении товара выдается органами или организациями, уполномоченными Правительством Российской Федерации, если указанный сертификат необходим по условиям контракта, по национальным правилам страны ввоза товаров или если наличие указанного сертификата предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Следовательно, в случаях, названных в статье 36 Таможенного кодекса РФ получение сертификата является необходимым условием для вывоза товара за пределы таможенной территории РФ.

Апелляционный суд исходит из того, что в случае, когда оказание услуг по оформлению сертификатов связано с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, включение в цену таких услуг суммы налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов и предъявление экспортером уплаченной суммы налога к вычету является неправомерным.

Судом первой инстанции установлено и не оспорено лицами, участвующими в деле, что сертификация была произведена в связи с вывозом товара на экспорт.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно расценены услуги по сертификации происхождения товара как услуги, подлежащие налогообложению по ставке 0 процентов.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика у суда апелляционной инстанции не имеется.

Не имеет правового значения и то обстоятельство, что судом не учтен факт невозможности определения налогоплательщиком и его комиссионером объема услуг (работ), подлежащих налогообложению по ставке 0 процентов.

В обоснование своей позиции налогоплательщик указывает, что в рамках договора комиссии комиссионер Общества отвечал за организацию услуг как облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, так и за организацию услуг подлежащих обложению по налоговой ставке 18 процентов, выставляя комитенту счета-фактуры на комиссионное вознаграждение за полный комплекс услуг с указанием налоговой ставки 18 процентов в размере 0,6 % от стоимости реализованного товара.

При этом следует обратить внимание, что за сами услуги, подлежащие обложению по налоговой ставке 0 процентов, выставлялись счета-фактуры с данной налоговой ставкой.

Апелляционный суд считает указанный довод несостоятельным.

Так, пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При этом согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и документов, подтверждающих уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. Пункт 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

Из анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Бремя доказывания размера налоговых вычетов применяемых по операциям как внутрироссийским, так и экспортным лежит на самом налогоплательщике, а, следовательно, ни налоговый орган, ни суд не обязаны в силу закона вести раздельный учет операций налогоплательщика, подлежащих налогообложению по той или иной налоговой ставке.

Исходя из того, что судом установлен факт непосредственного отношения спорных услуг к экспортным операциям, а так же принимая во внимание факт отсутствия доказательств обратного, означенный довод подателя жалобы подлежит отклонению.

Законность и обоснованность решения в необжалованной части судом апелляционной инстанции не проверялись в силу ч. 5 ст. 268 АПК РФ.

Таким образом, при вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные обществом и налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционных жалоб, на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы по оплате государственной пошлины за их рассмотрение относятся на лиц, подавших такие жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей