Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2008 по делу n   А70-16/14-2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Таким образом, налоговым законодательством предусмотрено право на получение налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС при условии предоставления налогоплательщиком счета-фактуры, документа, подтверждающего уплату НДС при приобретении товаров (работ, услуг).

Особенности, предусмотренные положениями ст. 165 НК РФ не ставят в зависимость, предусмотренное ст. 171, право на получение налогового вычета, от момента сбора полного пакета документов, подтверждающего право на применение налогоплательщиком налоговой ставке 0 %.

По общему правилу, установленному ст. 172 НК РФ, налогоплательщик приобретает право на получение налогового вычета с момента получения (наличия) счета-фактуры и платежного документа. А с учетом положений ст. 165 НК РФ, по операциям облагаемых по ставке 0%, с момента подтверждения такой ставки соответствующими документами.

Учитывая, что судом при рассмотрении дела был установлен факт предъявления к возмещению суммы налога по экспортным операциям, ставка 0 % по которым была подтверждена в более ранние налоговые периоды, а документальное подтверждение налоговых вычетов было получено в мае 2005 года, суд правомерно указал, что налоговый орган не имел законных оснований для отказа сумм налога к возмещению в оспариваемом размере за май 2005 года.

Апелляционная жалоба по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

В части удовлетворения требований налогоплательщика о возмещении НДС в сумме 46 673 009,34руб. – по затратам, понесенным при транспортировке нефти; 174 777,45 руб. - по затратам на выплату агентского вознаграждения в соответствии с договором ТНК 1511/03 от 22.12.2003.

Судом установлено и из материалов дела следует, что ОАО «ТНК-ВР Холдинг» заявлены к возмещению суммы налога в размере 46 673 009, 34 руб., по затратам по транспортировке нефти до нефтеперерабатывающего завода, и сум­мы налога в размере 174 777, 45 руб., агентского вознаграждения по услугам организации транспортировки нефти до нефтеперерабатывающего завода, в соответствии с агентским до­говором № ТНК-1511/03 от 22.12.2003 (л. 1 т. 2).

В соответствии с договором № ТНК-1511/03 от 22.12.2003 ОАО «Тюменская нефтяная компания» представило обществу отчеты агента с подтверждающими документами: актами выполненных работ (оказанных услуг), платежными поручениями, а также ОАО «Тюмен­ская нефтяная компания» перевыставило обществу счета-фактуры за услуги по транспорти­ровке.

Суд установив наличие у налогоплательщика всех необхо­димых документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, а также установив, что вычет по НДС, который выставлен за оказанные услуги по транспортировке товара, был уплачен обществом в составе цены до момента его помещения под таможенный режим экспорта, признал обоснованным применение налоговой ставки 18 процентов.

Данный вывод является верным.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Положения настоящего пункта распространяются на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте) и иные подобные работы.

Определением Конституционного Суда РФ № 41-О от 19.01.2005 установлено, что обложение налогом на добавленную стоимость работ, услуг по ставке 0 процентов закон (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 164 НК РФ) напрямую увязывает с фактом применения к реализации товаров, в отношении которых произведены эти работы (услуги), такой же налоговой ставки.

Следовательно, основным критерием, позволяющим отнести работы, услуги к облагаемым по ставке 0 процентов, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. По смыслу и буквальному содержанию пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ перечень подпадающих под его действие работ, услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса. Аналогичное толкование указанной нормы дано Высшим Арбитражным Судом РФ в Постановлении Президиума № 7205/07 от 20.11.2007 года.

Поэтому для определения надлежащей налоговой ставки необходимо установить, являлся ли товар в момент оказания услуги экспортируемым.

Для целей обложения налогом на добавленную стоимость товар считается экспортируемым с момента его помещения под таможенный режим экспорта (статья 164 Кодекса).

Как правильно установлено судом первой инстанции, в данном случае спор возник в отношении налогового вычета по налогу на добавлен­ную стоимость, уплаченного обществом в составе цены за оказанные ему услуги по транс­портировке товара до его помещения под таможенный режим экспорта.

Указанное обстоятельство налоговым органом не оспорено.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что общество в соответствии с нормами действующего законодательства предъявило к вычету сумму НДС по налоговой ставке 18 процентов, уплаченную в составе цены за транспор­тировку товара и агентского вознаграждения по услугам организации транспортировки неф­ти до нефтеперерабатывающего завода, независимо от того, был ли он в дальнейшем отгру­жен на экспорт или нет.

Апелляционная жалоба налогового органа в данной части удовлетворению не подлежит.

В части удовлетворения требований налогоплательщика о возмещении НДС в сумме 5 543 943,69 руб. – по услугам за возврат порожних ж/д цистерн.

Судом первой инстанции требования общества о возмещении НДС в размере 5 543 943,69 руб. удовлетворены на том основании, что услуги по возврату порожних цистерн не являются услугами по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы терри­тории Российской Федерации товаров, и иными подобными услугами, поименованными в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ и, следовательно, не являются подлежащими налогообложению по ставке 0 процентов.

Налоговым органом обжалуется данный вывод суда.

Апелляционная коллегия находит доводы жалобы в указанной части несостоятельными и подлежащими отклонению.

Из материалов дела установлено, что налогоплательщиком заявлены к возмещению суммы налога в размере 5 543 943,69 руб. по оплате услуг по возврату порожних цистерн.

Данная сумма налога была перевыставлена обществу ОАО «Тюменская нефтяная компания» в соответствии с договорами № ТНК-0165/04 от 22.03.2004, ТНК-1455/03 от 19.12.2003.

В пункте 1 статьи 164 НК РФ содержится перечень операций, по которым предусмотрено налогообложение в размере 0 процентов. Налогообложение по налоговой ставке 18 процентов производится в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 статьи 164 НК РФ.

В соответствии со статьей 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещенных по таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации, работ, услуг, непосредственно связанных с перевозкой этих товаров.

Согласно статье 97 Таможенного кодекса Российской Федерации экспорт товаров определяется как таможенный режим, при котором товары вывозятся за пределы таможенной территории Российской Федерации без обязательства об их ввозе на эту территорию.

Из указанных норм следует, что льготой по НДС пользуется экспортер - лицо либо самостоятельно осуществляющее вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации без обязательства об их ввозе, либо осуществляющее эту операцию с участием посредника, перевозчика.

Обществу были перевыставлены счета-фактуры с указанием налоговой ставки 18 процентов при оказании услуг по перевозке порожних цистерн, возвращающихся после выгрузки экспортных грузов.

Перевезенные порожние цистерны не являются товаром для целей налогообложения, поскольку согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ товаром признается имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Также перевозка порожних цистерн, осуществляемая после выгрузки экспортного груза, не может рассматриваться как иная подобная услуга, непосредственно связанная с перевозкой экспортируемых товаров, указанных в подпункте 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 25 Федерального закона от 10.01.2003 № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации», в соответствии с договором перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз на железнодорожную станцию назначения с соблюдением условий его перевозки и выдать груз грузополучателю, а грузоотправитель обязуется оплатить перевозку груза. При этом заключение договора перевозки груза оформляется составлением транспортной железнодорожной накладной (статья 7 Соглашения о международном грузовом сообщении (СМГС), часть 2 статьи 785 ГК РФ, статья 25 Устава).

Услуга по перевозке экспортного груза и услуга по перевозке возвращаемой порожней цистерны в силу указанных норм не могут считаться единой услугой, а являются самостоятельными услугами, поскольку оказываются на основании разных договоров перевозки, имеющих отличные друг от друга существенные условия (грузоотправитель, станция назначения, перевозимый груз, размер тарифа и др.).

В связи с этим услуга, непосредственно связанная с перевозкой товаров, в буквальном понимании статьи 164 НК РФ не может представлять собой другую перевозку.

Кроме того, договор перевозки порожнего вагона (цистерны) заключается уже после завершения перевозки экспортируемого товара и выдачи этого товара грузополучателю.

При этом возможность подтвердить обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при осуществлении железнодорожных перевозок порожних цистерн законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не предусмотрена.

Таким образом, оказанные услуги по перевозке (возврату) порожних цистерн не относятся к услугам по транспортировке (перевозке) экспортируемых за пределы таможенной территории Российской Федерации товаров, применение налоговой ставки 0 процентов НК РФ не предусмотрено, в связи с чем выставление соответствующих счетов-фактур с применением налоговой ставки по НДС 18 процентов и уплата налогоплательщиком НДС в соответствующих суммах по рассматриваемым операциям являются правомерными. Общество имеет право на его возмещение в порядке, предусмотренном статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основания для удовлетворения апелляционной жалобы МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 1 отсутствуют.

В части удовлетворения требований налогоплательщика о возмещении НДС в сумме 1 028 019,45 руб. за услуги по аренде ж/д цистерн.

Налоговый орган не согласен с решением суда первой инстанции относительно вывода о неправомерном отказе в возмещении 1 028 019,45 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в составе арендных платежей. По убеждению Инспекции, операции по аренде цистерн, для осуществления экспортных операций по реализации нефти, в силу п. 1 ст. 164 НК РФ, должны облагаться по ставке 0 процентов, а, следовательно, у налогоплательщика не возникло права на налоговые вычеты по НДС, так как счета фактуры оформлены с нарушением положений ст. 169 НК РФ, содержат недостоверные сведения в части указания на размер налоговой ставки.

Апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанному эпизоду.

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором комиссии № ТНК-0165/04 от 22.03.2004, ТНК-1455/03 от 19.12.2003. предметом которых является реализация нефти на экспорт, комиссионер (ОАО «ТНК») предъявляет комитенту (ЗАО «УватТрейд») затраты понесенные им в ходе реализации нефти на экспорт. ОАО «ТНК» перевыставило за услуги по аренде ж/д цистерн.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогообложению по налоговой ставке 0 процентов подлежат работы (услуги), непосредственно связанные с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 названной статьи Кодекса; работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем

Договор аренды транспортных средств не относится к договорам по оказанию услуг. Следовательно, названные положения статьи 164 Кодекса на осуществляемые обществом операции по компенсации в рамках договора комиссии расходов комиссионера по аренде цистерн, не распространяются.

Таким образом, апелляционная жалоба налогового органа основана на неверном толковании норм налогового законодательства и удовлетворении не подлежит.

В части удовлетворения требований налогоплательщика о возмещении НДС в  размере 0,38 руб. за услуги по оплате экспортного графика.

Суд первой инстанции, придя к выводу о том, что уступка экспортного графика не является услугой поименованной в пп. 2 п. 1 статьи 164 НК РФ и подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов, признал требования общества о возмещении названной суммы обоснованными и подлежащими удовлетворению.

Налоговый орган в апелляционной жалобе с таким выводом не согласился.

Апелляционная инстанция отказывает в удовлетворении апелляционной жалобы инспекции в данной части.

Судом установлено, что ОАО «ТНК-ВР Холдинг» заявлены к возмещению суммы налога в размере 0,38 руб. по оплате уступки экспортного графика (л. 24-27 т.4).

В силу ст. 779 Гражданского кодекса Российской Федерации  по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказывать услуги (совершать определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно п. 8 Основных условий использования системы магистральных нефтепрово­дов, нефтепродуктов и терминалов в морских портах для вывоза нефти, нефтепродуктов за пределы таможенной территории РФ, утвержденных