Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2010 по делу n А81-1212/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 № 262 (далее по тексту – Правила возмещения убытков), не предусматривают включение в сумму возмещения налога на прибыль, подлежащего уплате собственником земельного участка, изъятого для государственных нужд.

Следовательно, взимание с собственника (арендатора) земельного участка, изъятого для государственных нужд, налога на прибыль с суммы возмещения нарушало бы принцип полного возмещения, определенный законодателем для таких случаев.

Материалами дела подтверждается, что возникновение убытков у Общества произошло в результате прекращения права владения и пользования земельными участками по специальным основаниям (распоряжения Губернатора и Администрации Ямало-Ненецкого автономного округа) и не зависело от волеизъявления налогоплательщика. Убытки, причиненные землепользователю изъятием земельных участков, включаются в выкупную цену, порядок определения которой непосредственно урегулирован гражданским законодательством.

Таким образом, поскольку в рассматриваемом случае имело место прекращение права владения и пользования земельными участками при их изъятии, средства, полученные Обществом в виде компенсации убытков (упущенной выгоды) в связи с изъятием земельных участков, не подлежат в силу пункта 3 статьи 350, статьи 317 Налогового кодекса Российской Федерации включению в налоговую базу при исчислении налога на прибыль организаций.

Данный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 23.06.2009 № 2019/09.

Суд первой инстанции верно отметил, что то обстоятельство, что денежные средства на возмещение убытков и упущенной выгоды выплачивались ООО «Уренгойгазпром», ООО «Ямбурггаздобыча» и иными предприятиями, в пользу которых изымались земельные участки, не нарушает положения Земельного кодекса Российской Федерации, определяющие порядок возмещения убытков при изъятии земельных участков для государственных или муниципальных нужд.

В соответствии с пунктом 3 статьи 57 Земельного кодекса Российской Федерации, пунктом 4 Правил возмещения убытков возмещение убытков осуществляется за счет соответствующих бюджетов или лицами, в пользу которых изымаются земельные участки или ограничиваются права на них, а также лицами, деятельность которых вызвала необходимость установления охранных, санитарно-защитных зон и влечет за собой ограничение прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков или ухудшение качества земель.

Согласно пункту 3 Правил возмещения убытков основанием для возмещения убытков землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков является: а) акт государственного органа исполнительной власти или органа местного самоуправления об изъятии земельного участка для государственных или муниципальных нужд; б) соглашение о временном занятии земельного участка между землепользователем, землевладельцем, арендатором земельного участка и лицом, в пользу которого осуществляется временное занятие земельного участка; в) акт государственного органа исполнительной власти или органа местного самоуправления об ограничении прав землепользователя, землевладельца, арендатора земельного участка, соглашение о сервитуте; г) акт государственного органа исполнительной власти или органа местного самоуправления об ухудшении качества земель в результате деятельности других лиц; д) решение суда.

Пункт 4 названных Правил предусматривает, что возмещение убытков осуществляется за счет средств соответствующих бюджетов или лицами, в пользу которых изымаются земельные участки или ограничиваются права на них, а также лицами, деятельность которых вызвала необходимость установления охранных, санитарно-защитных зон и влечет за собой ограничение прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшение качества земель.

Таким образом, как верно отметил суд первой инстанции, вопрос о лице, обязанном возместить соответствующие убытки, фактически поставлен в зависимость от конкретных целей изъятия и субъектов, получающих право на земельный участок в результате его изъятия. Законодательство не запрещает изымать для государственных (муниципальных) нужд землю и предоставлять ее негосударственным организациям, которые обеспечивают удовлетворение указанных нужд.

Факт не представления Обществом уведомления об изъятии земельного участка, предусмотренного пунктом 3 статьи 279 Гражданского кодекса Российской Федерации, не меняет характера фактически сложившихся правоотношений по возмещению убытков (упущенной выгоды) и не влияет на налоговые последствия получения заявителем средств на погашение убытков в связи с изъятием земельных участков.

Довод налогового органа о том, что налогоплательщиком эти суммы изначально самостоятельно были включены в доходы от сельскохозяйственной деятельности, не меняет существа рассмотренных операций. Целью налоговой проверки является выявление любых ошибок, в том числе и приводящих к завышению налоговых обязательств.

При таких обстоятельствах, суд первой пришел к правильному выводу о необоснованности доначисления Обществу решением Инспекции налога на прибыль по этому основанию.

2. Налоговым органом оспаривается вывод суда о необоснованности увеличения решением Инспекции сумм внереализационных доходов на денежные средства целевого финансирования из бюджетов на сумму 19 603 478 руб., поступившие Обществу.

Как следует из акта проверки от 29.07.2008 № 31, в 2005 году налоговым органом было выявлено получение Обществом субсидий в сумме 47 688 174 руб., в том числе, 28 084 696 руб. по сельскому хозяйству и 19 603 478 руб. по вспомогательному производству (ЖКХ) (т.1 л.д.48).

При этом по вспомогательному производству (ЖКХ) налогоплательщиком был отражен убыток в сумме 23 214 494 руб. По данным проверки за 2005 год Обществом соответственно занижен убыток на всю названную сумму и не отражена прибыль в сумме 7 796 306 руб., что повлекло в оспариваемом решении обязательства по взысканию заниженной прибыли.

Вся заниженная сумма налога приходится на вспомогательное производство, по которому выявлено 4 ошибки (т.2 л.д.80). Удовлетворение одного оспариваемого эпизода по субсидиям полностью перекрывает доначисленную сумму налога и влечет возникновение убыточного результата по 2005 году.

Из материалов дела следует, что Общество в проверяемом периоде являлось получателем бюджетных средств, в том числе, от Департамента финансов администрации муниципального образования Надымский район на основании постановлений главы администрации муниципального образования Надымский район и договоров в рамках программы «Сотрудничество».

Так 01.01.2005 между Мэрией муниципального образования г. Надым и Надымский район (Мэрия) и ЗАО «Ныдинское» (Предприятие) был заключен договор № 19 на техническое обслуживание, санитарное содержание, текущий и капитальный ремонт государственного жилого фонда и объектов инженерной инфраструктуры, прочий капитальный ремонт (подготовка к зиме), благоустройство придомовой территории. Согласно п.2.2 названного договора Мэрия обязалась для выполнения установленного договором объема работ выделять Предприятию бюджетные средства в соответствии с утвержденной бюджетной росписью. В соответствии с п.3 указанного договора «Порядок расчетов» сумма бюджетных обязательств по финансированию убытков жилищно-коммунального хозяйства устанавливается на основании согласованной сметы расходов и доходов на содержание государственного жилого фонда. Сумма бюджетных обязательств по финансированию расходов на капитальный ремонт жилого фонда и подготовку к зиме устанавливается на основании утвержденного титульного списка. Мэрия производит финансирование убытков Предприятия на основании данных бухгалтерской отчетности в пределах нормативов, утвержденных в установленном порядке.

14.06.2005 Мэрией муниципального образования г. Надым и Надымский район утверждена смета доходов и расходов по ЗАО «Ныдинское» на 2005 год, в том числе расходы на жилищно-коммунальное хозяйство в сумме 3571 тыс. руб., расходы на коммунальное хозяйство в сумме 17 459 тыс. руб.

В платежных поручениях на перечисление денежных средств в поле «назначение платежа» указывалось: «субсидии на транспортное обеспечение», «субсидии на энергоресурсы», «субсидии на жилищное хозяйство», «субсидии на коммунальное хозяйство», «субсидии на капитальный ремонт жилого фонда», «субсидии на благоустройство», «субсидии на возмещение убытков от реализации твердого топлива населению».

Как указано выше, по мнению налогового органа, полученные денежные средства не могут расцениваться ни в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации), ни в качестве целевых поступлений из бюджета (пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования или федеральными законами.

Доходом, исходя из статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации, признается экономическая выгода. Все полученные средства по основаниям их выплаты не могут быть расценены как экономическая выгода, поскольку направлены на компенсацию затрат по убыточному виду деятельности, то есть фактически являются не доходом, а перераспределением на себя бюджетом части расходов на содержание объектов ЖКХ, за обеспечение нормальных условий функционирования которых отвечают органы местного самоуправления в силу статьи 14 Федерального закона от 06.10.2003 № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации».

Таким образом, как верно указывает налоговый орган, полученные денежные средства в виде субсидий бюджетов не подпадают под определение подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики – получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2008) субсидия определена как бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Таким образом, указанные средства получались Обществом на покрытие целевых расходов, указанных в наименовании каждого решения о предоставлении субсидии (транспортное обеспечение, на энергоресурсы, на коммунальное хозяйство на капитальный ремонт жилого фонда, на благоустройство, на возмещение убытков от реализации твердого топлива населению). Следовательно, вывод Инспекции о том, что полученные Обществом денежные средства не имели целевого характера, не соответствует материалам дела и нормам Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Условием предоставления Обществу субсидий являлось осуществление налогоплательщиком соответствующих расходов, подтвержденных документально. Доказательством реального осуществления налогоплательщиком этих затрат являются данные его бухгалтерского учета и наличие первичных бухгалтерских документов. Бухгалтерский учет налогоплательщика обеспечивает систематический контроль за использованием полученных средств, состоянием расчетов с предприятиями, организациями.

Факт целевого расходования бюджетных средств на ЖКХ подтверждается, в том числе анализом исполнения сметы доходов и расходов, состояния дебиторской и кредиторской задолженности по принятым бюджетным обязательствам ЗАО «Ныдинское» за 2005 год. Согласно отчету Общества об исполнении сметы доходов и расходов на 01.09.2009 расходы на жилищное хозяйство составили 1 464 056 руб., на капитальный ремонт жилого фонда – 968 515 руб., на коммунальное хозяйство – 11 190 000 руб., на ремонт объектов коммунальной инфраструктуры – 628 106 руб., прочие вопросы в области ЖКХ (содержание бани и общежития оленеводов) – 1 500 000 руб. Аналогичным образом отражены расходы бюджета в отчетах на 01.11.2005, на 01.12.2005, на 01.01.2006.

В силу статьи 289 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2008) нецелевое использование бюджетных средств, выразившееся в направлении и использовании их на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения, влечет наложение штрафов на руководителей получателей бюджетных средств, изъятие в бесспорном порядке бюджетных средств, используемых не по целевому назначению, а также при наличии состава преступления уголовные наказания, предусмотренные Уголовным кодексом Российской Федерации.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 22.12.2005 № 98, целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

В рассматриваемом случае, именно понесенные налогоплательщиком за счет собственных средств расходы, отраженные в его бухгалтерском учете в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, и нормами Бюджетного кодекса Российской Федерации подлежали возмещению за счет средств бюджетов в виде субсидий. Отсутствие данных сумм сформированных