Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2008 по делу n А46-9605/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

довод апелляционная инстанция находит неподтвержденным, в связи с чем не может воспринять позицию налогового органа.

Так, согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля экспертов закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Между тем, материалы дела не содержат документов свидетельствующих о наличии экспертного заключения, которым мог быть достоверно установлен факт, подтверждающий выводы налогового органа.

При таких обстоятельствах налоговым органом не подтвержден вывод о подписании первичных документов, исходящих от контрагентов Общества неуполномоченными лицами.

Кроме того, суд апелляционной инстанции, оценив протоколы допроса (объяснения), использованные налоговым органом для заключения вышеуказанных выводов, считает необходимым указать следующее.

Суд апелляционной инстанции не может принять в качестве доказательства по делу объяснения Коровкина А.А. (руководитель ООО «Строительный  Цент «Альвис»),  

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Пунктом 1 статьи 82 НК РФ установлено, что налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно статье 90 НК РФ налоговый орган в ходе осуществления налогового контроля вправе опросить в качестве свидетеля любое лицо, которому известны какие-либо факты, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Согласно пункту 5 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации до получения от свидетеля показаний должностное лицо налогового органа обязано предупредить его об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, уклонение от их дачи или отказ от дачи таких показаний. При отсутствии такой отметки в протоколе допроса свидетеля данный протокол не может быть принят судом в качестве доказательства, подтверждающего  вину налогоплательщика.

Исходя из положений вышеназванных норм, судом апелляционной инстанции не могут быть приняты во внимание показания Коровкина А.А., так как они получены с нарушением процессуальных норм, а именно: данное лицо не предупреждено об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу ложных показаний, о чем свидетельствует отсутствие подписи свидетеля в соответствующих графах объяснений.

Исходя из положений пункта 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

В отношении протоколов допроса руководителей (учредителей) ООО «СК «Паритет», ООО «Транссибсервис», ООО «Сибирская строительная группа» - Шашкина Е.С., - Хафитулина А.Р., Коптева Б.Н. суд апелляционной инстанции, учитывая соблюдение Инспекцией требований статьи 90 НК РФ, не может признать данные протоколы достаточным доказательством, для подтверждения выводов налогового органа.

Кроме названных протоколов допроса материалы настоящего арбитражного дела не содержат иных доказательств, указывающих на непричастность данных лиц к финансовой деятельности контрагентов налогоплательщика. Следовательно, наличие только одних протоколов допроса (при отсутствии иных доказательств, например почерковедческой экспертизы) для признания доводов Инспекции обоснованными, является недостаточным. Указанное, в равной мере относится и к объяснениям Коровкина А.А.

Что касается невозможности подписания Шашкиным Е.С. счетов-фактур № 20 от 02.11.2005 и № 16 от 18.10.2005 от имени ООО СК «Паритет», в связи с отбыванием наказания в исправительном учреждении с 23.09.2005, то необходимо указать следующее.

Данный довод не может быть принят поскольку, материалы настоящего арбитражного дела не содержат доказательств отбывания наказания Шашкиным Е.С. в исправительном учреждении (обязанность данного обстоятельства возложена на Инспекцию – часть 1 статьи 65 и часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Касательно невозможности подписания Казаковым Г.В. рассматриваемых документов от имени ООО «Транссибсервис» по причине смерти, то и в этом случае материалы дела не содержат доказательств того, что именно умерший Козаков Г.В. являлся руководителем ООО «Трансибсервис», поскольку ни первичные бухгалтерские документы, ни выписка из Единого государственного реестра юридических лиц не позволяют сопоставить паспортные данные руководителя  контрагента Общества и умершего физического лица.

Следовательно, указание в тексте оспариваемого решения ИФНС по ЛАО г. Омска на подписание первичных документов от имени рассматриваемых поставщиков (исполнителей) является неправомерным, основанным только лишь на предположениях.

В тексте оспариваемого решения ИФНС по ЛАО г. Омска, утверждая об отсутствии документальной подтвержденности затрат, указывает, что для принятия расходов к учету у Общества должны быть соответствующие товарно-транспортные накладные, которые в ходе проверки налоговому органу не представлены.

На основании статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье обязательные реквизиты.

Согласно постановлению от 28.11.1997 № 78 Государственного комитета Российской Федерации по статистике «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служившим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщиком, в доказательство фактических отношений по поставке товаров, представлены товарные накладные формы ТОРГ-12, подтверждающие факт оприходования товаров, счета-фактуры на поставленные товары, документы об их оплате.

В соответствии с постановлением от 25.12.1998 № 132 Государственного комитета Российской Федерации по статистике, утвердившим унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, товарная накладная форма ТОРГ-12 применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организацией, составляется в двух экземплярах.

Арбитражным судом установлено, что приобретенные налогоплательщиком товарно-материальные ценности принимаются к учету на основе товарной накладной формы ТОРГ-12, служащей основанием для оприходования этих товарно-материальных ценностей и являющейся общей формой для учета торговых операций.

При рассмотрении данного спора, суд исходил из того, что совокупность представленных в арбитражное дело документов подтверждает то, что фактически товары  поставлены  контрагентами, а Обществом приняты и оплачены, в связи с чем Общество обоснованно отнесло на расходы по налогу на прибыль затраты по оплате поставленных товаров; то обстоятельство, что ООО «Автоматика» не представлены товарно-транспортные накладные по форме № 1-Т, в данном конкретном случае, не может служить основанием для непринятия расходов.

При указанных обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу, что наличие товарно-транспортной накладной формы № 1-Т в данном случае не является обязательным условием для оприходования товара.

По мнению суда апелляционной инстанции, представленные налогоплательщиком документы свидетельствует о подтвержденности Обществом произведенных расходов, на что обоснованно указано судом.

Одним из оснований для непринятия расходов по налогу на прибыль послужил вывод об экономической необоснованности приобретения товарно-материальных ценностей и соответственно об отсутствии экономической обоснованности затрат по ним, поскольку Общество могло приобрести указанные товары у иных организаций.

Обоснованными, согласно положениям пункта 1 статьи 252 НК РФ, являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом по смыслу приведенной нормы Кодекса экономическая обоснованность понесенных расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном периоде, а направленностью таких расходов на осуществление производственной деятельности предприятием в целях получения дохода.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года № 267-О).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Таким образом, суду надлежит проверить не целесообразность, рациональность либо  эффективность заключения Обществом спорных сделок, а установить связь понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.

При этом факт наличия хозяйственных связей между налогоплательщиком  и ООО «Энергостндарт», ЗАО «НПФ «Теплоком», ОАО «Омктехоптог» (лица, у которых могла быть приобретена продукция) не имеет правового значения поскольку, во-первых, Общество, заключая договоры, не  могло знать о том, у каких хозяйствующих субъектом будет осуществляться закуп товаров, а, во-вторых, материалы дела не содержат доказательств, что рассматриваемые товары могли (должны) быть приобретены именно у названных производителей (перепродавцов).

Также следует отметить, что Инспекцией не исследован вопрос о том, была ли получена Обществом прибыль покупки продукции у спорных поставщиков и в каком размере. Налоговый орган, ссылаясь в обоснование своей позиции на фиктивность заключенных договоров, не установил наличие у Общества убытков, полученных от заключения спорных договоров.

Кроме того, анализ цен, произведенный Инспекцией, не соответствует требованиям, установленным статьей 40 НК РФ: не исследовалась рыночная стоимость конкретного товара с учетом особенностей применения методов идентичного (однородного) товара, цены последующей реализации, затратного метода.

Указанные обстоятельства, по убеждению суда апелляционной инстанции, с достоверностью свидетельствуют о связи произведенных расходов с деятельностью, направленной  на получение дохода.

Следовательно, выводы Инспекции об отсутствии экономической обоснованности подлежат отклонению.

Понятие  «экономическая обоснованность» налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому именно налоговый орган, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен был представить в суд доказательства того, что учтенные Обществом в проверяемый период в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданными.

Однако в нарушение указанных норм Инспекцией таких доказательств не представлено, а выводы об отсутствии экономической обоснованности построены только на предположениях.

В части оплаты поставленного товара (выполненной работы) Инспекция посчитала неправомерным произведение оплаты контрагенту ООО «Сибирская строительная группа» путем зачета взаимных требований с ООО «Грифас-Сибирь».

Так в ходе проверки установлено, что ООО «Автоматика» рассчитывается с ООО «Сибирская строительная группа» путем перечисления денежных средств по письмам ООО «Сибирская строительная группа» на счета третьих лиц, а именно: ООО «Грифас-Сибирь» , а также путем зачета взаимных требований по акту зачета взаимных требований