Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2010 по делу n А81-5809/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

свидетельствует  о  дублировании функций.

По убеждению суда  апелляционной инстанции, указанные выводы суда соответствуют нормам налогового законодательства, регулирующим процесс налогообложения прибыли, соответствуют представленным в материалы дела доказательствам, исследованы судом первой инстанции в полном соответствии с положениями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерацмм, и не опровергнуты подателем жалобы в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции. 

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину производственных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно подпункту 18 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе признать для целей налогообложения прибыли расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и (или): реализацией относятся расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, непосредственное управление ОАО «Харп-Энерго-Газ» осуществляет от имени ООО «Энерго-Газ» его представитель, действующий по доверенности - заместитель генерального директора - генеральный управляющий Непочатый Виктор Алексеевич, который до заключения договора от 01.11.2006 № б/н с управляющей компанией ООО «Энерго-Газ» являлся генеральным директором ОАО «Харп-Энерго-Газ» и выполнял эти же функции.

Таким образом, Непочатый Виктор Алексеевич продолжал исполнять функции  генерального директора ОАО «Харп-Энерго-Газ», вместе с тем с тем, согласно справки о доходах физических лиц, ОАО «Харп-Энерго-Газ» осуществлялась двойная оплата  одних тех же работ, то есть управляющей компании  ООО «Энерго-Газ» Общество  выплачивало вознаграждение за осуществление вышеназванных функций,  а также  действующий от имени ООО «Энерго- Газ» Непочатый В.А. за счет средств Общества получал за управление Обществом заработную плату.

Изложенное подтверждается справками 2 НДФЛ, представленным ИФНС вместе с отзывом и приобщенным  к материалам дела судом апелляционной инстанции в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Не опровергает данные обстоятельства довод подателя апелляционной жалобы об ошибочном неначислении  бухгалтером при увольнении Непочатого В.А. суммы компенсации  за неиспользуемый отпуск, поскольку данный довод не подтвержден  имеющимися в материалах дела относимыми, допустимыми и достоверными доказательствами.

На должность главного бухгалтера назначались работники ОАО «Харп-Энерго-Газ». В период с 01.01.2006 по 30.11.2006 штатное расписание ОАО «Харп-Энерго-Газ» административно-управленческий персонал состояло из 49 штатных единиц.

На период с 01.12.2006 года по 31.12.2006 года административно-управленческий персонал состоит из 44 штатных единиц.

Договор по управлению заключен 01.11.2006 и вступил в силу с 01.11.2006, тогда как  изменения в штатном расписании произведены с 01.12.2006 года, из этого следует, что  в ноябре 2006 года управление Обществом осуществлялось штатными сотрудниками ОАО «Харп-Энерго-Газ».

Таким образом, представляется обоснованным вывод налогового органа  о том, что всю необходимую управленческую  работу, переданную Управляющей организации, Общество могло осуществлять самостоятельно и после заключения договора б/н от 01.11.2006.

Кроме того, суд первой инстанции, проанализировав представленные ОАО «Харп-Энерго-Газ» отчеты управляющей компании по действиям в рамках договора от 01.11.2006 обоснованно пришел к выводу о том, что перечень услуг, предоставленный управляющей компанией, прописан в должностных обязанностях административно-управленческого персонала ОАО «Харп-Энерго-Газ».

Таким образом, отсутствует экономический эффект от стороннего управления: между приглашением управляющей компании и повышением прибыльности должна быть прямая связь. Затраты на услуги управляющей компании являются экономически неоправданными, так как после привлечения ее к управлению по итогам 2007 года ухудшились показатели финансово-хозяйственной деятельности общества и, значит, такие затраты не принесли экономической выгоды.

С учетом изложенных обстоятельств, вызывает обоснованные сомнения факт оказания услуг управляющей компанией как таковых, реальность оказанных услуг и их связь с производственной деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.

При установлении факта дублирования оказанных услуг осуществляемых бывшим руководителем Общества и управляющей компании, а также отсутствия каких-либо документов, свидетельствующих о разделении полномочий между исполнительным директором и указанной организации, суд первой инстанции правомерно обратился к исследованию первичных бухгалтерских документов, подтверждающих факт оказания услуг в соответствии с заключенным договором.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Часть 4 данной статьи содержит положение о том, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Как следует из материалов дела, в обоснование факта осуществления хозяйственных взаимоотношений и признания документально подтвержденными понесенных расходов по сделке с ООО «Энерго-Газ» ОАО «Харп-Энерго-Газ» в ходе выездной налоговой проверки были представлены:

 - Отчеты управляющей компании по действиям в рамках договора 01.11.2006 от 30.11.2006 (т.1 л.д. 76-80), от 31.12.2006 (т.1 л.д. 81-85), от 31.01.2007 (т. 1 л.д. 86-90), от 28.02.2007 (т. 1 л.д.91-95), от 31.13.2007 (т.1 л.д. 96-100), от 30.04.2007 ( т. 1 л.д. 101-105), от 31.05.2007 (т.1 л.д. 106-110), от 30.06.2007  (т.1 л.д.111-115), от 01.08.2007 (л.д.116-118), от 01.09.2007 (т. л.д. 119-122), от 01.10.2007(т.1 л.д. 123-125), от 01.11.2007 (т.1 л.д.126-128), от 03.12.2007 (т. 1 л.д. 129-131).

- Акты сдачи-приемки услуг по договору от 01.11.2006 года о передаче полномочий единоличного исполнительного органа (т.2 л.д.2, 4,6).

Из содержания представленных налогоплательщиком актов выполненных работ и отчетов, нельзя определить какие услуги по управлению оказывались Обществу и в каком объеме, какую конкретно работу проделала управляющая компания, то есть, не отражен факт исполнения обязательств по количественным, качественным и ценовым показателям. В отчетах лишь перечислены общие названия видов выполненных работ, оказанных услуг.

В этой связи суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что  представленные в материалы дела акты выполненных работ к договору от 01.11.2006 года № б/н о передаче полномочий единоличного исполнительного органа не отвечают требованиям, установленным Федеральным законом Российской Федерации от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Не отрицая возможность подтверждения каких-либо обстоятельств рассматриваемого спора доказательствами, представляемыми непосредственно в суд, суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что именно на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию обоснованности и документальной подтвержденности произведенных затрат, также о невыполнении в рамках рассматриваемого спора указанной обязанности заявителем. 

Обязанность документального подтверждения налогоплательщиком своих расходов вытекает из содержания статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, предписывающей налогоплательщикам самостоятельно исполнять обязанность по уплате налога в бюджет.

Более того, в определенных случаях такая обязанность прямо предусматривается нормами части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, в частности, такая обязанность возлагается на плательщиков налога на прибыль, когда в соответствии с требованиями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налога на прибыль в доказательство обоснованности понесенных расходов налогоплательщик обязан предоставить надлежащие документальные доказательства, подтверждающие разумность, экономическую оправданность понесенных расходов, что подтверждается правовой позицией, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0.

Следовательно, предъявляемые в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции.

Анализ положений Налогового кодекса Российской Федерации и судебной практики позволяет сделать вывод, что условие об указании в актах выполненных работ детального характера оказанных услуг с расчетом затрат рабочего времени сотрудников, выполнивших данные работы, носит не добровольный, а обязательный характер, поскольку без такого отражения, невозможно определить, каким образом формировалась фактическая стоимость услуг Управляющей организации.

Кроме того, не представлено налогоплательщиком каких-либо доказательств, опровергающих доводы налогового органа об отсутствии направленности спорных расходов на получение дохода, поскольку в  проверяемом налоговом периоде Общество пришло к неудовлетворительным финансовым результатам.

При этом суд апелляционной инстанции считает, что уплата вознаграждения, определенного в твердом размере за месяц, вне связи  с расходами, возникающими в процессе деятельности управляемой организации ( то есть даже в случае убыточности производства), не может  быть признана экономиче6ски  оправданными затратами, поскольку  не учитывает реальной доходности деятельности Общества.

Данная позиция подтверждается судебной практикой Федерального арбитражного суда Западно-Cибирского округа от 29.10.2008 № ФО4-6726/2008 (15330-А46-26); от 26.01.2009 № ФО4-541/2009(20488-А81-26).

В связи с вышеизложенным, Восьмой арбитражный апелляционный суд отклоняет за несостоятельностью довод подателя апелляционной жалобы о том, что ни налоговым органом, ни судом первой инстанции, не была установлена причинно-следственная связь между полученными Обществом убытками и расходами на управляющую организацию.

При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, пришел к правомерному и обоснованному выводу о несоответствии спорных расходов критериям экономической обоснованности и документальной подтвержденности затрат налогоплательщика, изложенных в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статье 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", и невозможности их учета в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли предприятия, в связи с чем не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по рассмотренному эпизоду.

По эпизоду, связанному с  налогом на добавленную стоимость

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения