Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2009 по делу n А75-5151/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

ОАО «Сургутская ГРЭС-2», ОАО «Уренгойская ГРЭС», ОАО «Нижневартовская ГРЭС», ОАО «Тюменская энергосбытовая компания», ОАО «Тюменская магистральная сетевая компания» (т.4 л.д. 104).

Этой же выпиской из протокола заседания Правления Российского открытого акционерного общества энергетики и электрификации «ЕЭС России» от 05.03.2005 № 1166пр утвержден разделительный баланс ОАО «Тюменьэнерго» на 31.12.2003 (т.4 л.д. 106).

ОАО «Сургутская ГРЭС-2» создано путем реорганизации в форме выделения с присвоением основного государственного регистрационного номера 1058602102371 (т.7 л.д. 55).

На основании распоряжения Российского открытого акционерного общества энергетики и электрификации «ЕЭС России» от 02.03.2005 № 34р учреждено ОАО «ОГК-4» (т.1 л.д. 28).

Согласно выписке из протокола заседания Правления Российского открытого акционерного общества энергетики и электрификации «ЕЭС России» от 28.02.2006 № 1407пр/6 произведена реорганизация ОАО «Сургуткая ГРЭС-2» в форме присоединения к ОАО «ОГК-4» на условиях, предусмотренных договором о присоединении ОАО «БГРЭС-1», ОАО «Сургутская ГРЭС-2», ОАО «Смоленская ГРЭС», ОАО «Шатурская ГРЭС-5», ОАО «Яйвинская ГРЭС» (т.1 л.д. 88).

01.07.2006 в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о прекращении деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения ОАО «Сургутская ГРЭС-2» за номером 2068602165782 (т.1 л.д. 89).

В соответствии со свидетельством о постановке на учет российской организации в налоговом органе по месту нахождения на территории Российской Федерации ОАО «ОГК-4» поставлено на учет в ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры 04.03.2005 (т.4 л.д. 67).

29.08.2008 ОАО «ОГК-4» направило в ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль в части деятельности ОАО «Сургутская ГРЭС-2» за 2005, 2006 года и в части деятельности филиала ОАО «ОГК-4» «Сургутская ГРЭС-2» за 2006 год (т.1 л.д. 46-71).

13.11.2008 Общество обратилось в ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры с заявлением № 20-4574 о зачете суммы излишне уплаченного налога (т.1 л.д.42-43).

В указанном заявлении Общество просило произвести зачет в счет будущих платежей по налогу на прибыль суммы излишне уплаченного налога на прибыль за 2005 и 2006 года в размере 134 928 400 руб., образовавшейся, как усматривается из дополнений к апелляционной жалобе (см. Таблицу 1 на с. 2 дополнений), по двум основаниям:

1) 83 886 309 руб. – сумма налога, приходящаяся на расчет амортизационных отчислений, без учета положений Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, который дополнил статью 252 Налогового кодекса Российской Федерации пунктом 2.1;

2) 51 042 091 руб. – сумма налога, приходящаяся на расчет амортизационных отчислений с учетом применения коэффициента 2 (на основании пункта 7 статьи 259 НК РФ).

11.01.2009 ИФНС России по г. Сургуту по ХМАО-Югры вынесла решение об отказе в осуществлении зачета (возврата) № 6192 (т.2 л.д.51).

Согласно данному решению Обществу отказано в проведении зачета, со ссылкой на то, что налоговый орган ранее уже проводил зачет переплаты (без указания на размер зачтенных сумм) на основании пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

ОАО «ОГК-4», полагая, что бездействие ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры, связанное с отказом в зачете суммы налога на прибыль за 2005 и 2006 года в размере 83 886 310 руб., нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

21.08.2009 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры принял обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы ОАО «ОГК-4», исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что ОАО «ОГК-4» в ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2005 и 2006 года, в которых заявлена к уменьшению сумма налога на прибыль.

Уменьшение налоговых обязательств было связано с перерасчетом суммы амортизационных отчислений, увеличивающих расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, и определенных Обществом в первоначально поданных налоговых декларациях исходя из данных налогового учета, а именно: Общество определило остаточную стоимость амортизируемого имущества по данным бухгалтерского, а не налогового учета.

В ходе рассмотрения спора в суде первой инстанции ИФНС России по г. Сургуту в отзыве на заявление Общества сослалось на статью 252 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, положения которого вступили в законную силу с 01.01.2005, считая, что действия налогоплательщика по уменьшению суммы налога на прибыль неправомерны (т. 1 л.д.104-108).

Арбитражный суд апелляционной инстанции находит позицию налогового органа ошибочной, в силу следующего.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, а именно: полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

К расходам, связанным с производством и реализацией, подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации отнесены суммы начисленной амортизации, определяемые согласно пункту 4 статьи 259 Кодекса при применении линейного метода начисления амортизации как произведение первоначальной стоимости (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта. При этом порядок определения стоимости (первоначальной, восстановительной, остаточной) амортизируемого имущества предусмотрен статьей 257 Налогового кодекса Российской Федерации.

Имеющиеся в материалах дела документы свидетельствуют, что открытое акционерное общество «Тюменьэнерго» было реорганизовано путем выделения и создания, в том числе, ОАО «Сургутская ГРЭС-2» (т.4 л.д. 104, т.7 л.д. 55).

ОАО «ОГК-4» создано на основании распоряжения Российского открытого акционерного общества энергетики и электрификации «ЕЭС России» от 02.03.2005 № 34р.

Согласно выписке из протокола заседания Правления Российского открытого акционерного общества энергетики и электрификации «ЕЭС России» от 28.02.2006 № 1407пр/6 произведена реорганизация ОАО «Сургуткая ГРЭС-2» в форме присоединения к ОАО «ОГК-4» на условиях, предусмотренных договором о присоединении, в том числе, ОАО «Сургутская ГРЭС-2».

В результате ОАО «ОГК-4», как правопреемник, в соответствии с пунктом 4 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктами 1, 4 статьи 19 Федерального закона «Об акционерных обществах», получило основные средства на основании разделительного баланса от 31.12.2003, утвержденного Правлением Российского открытого акционерного общества энергетики и электрификации «ЕЭС России» от 05.03.2005 № 1166пр (т.4 л.д. 106).

Учитывая, что согласно пункту 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации не признается реализацией товаров, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о невозможности определения первоначальной стоимости полученного при реорганизации амортизируемого имущества в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку данная норма не предусматривает порядок определения стоимости амортизируемого имущества, полученного в результате реорганизации организации-налогоплательщика.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации до внесения в него изменений Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ не содержал порядка оценки стоимости получаемого в процессе реорганизации имущества и не обязывал налогоплательщика определять стоимость такого имущества по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что налогоплательщик-правопреемник был вправе воспользоваться нормами смежных отраслей права и определить стоимость основных средств, полученных в процессе реорганизации, в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ, Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.05.2003 № 44н, что не противоречит действующему налоговому законодательству.

Арбитражный суд апелляционной инстанции отклоняет доводы ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры о применении к спорным правоотношениям положений Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Федерального закона от 06.06.2005 №58-ФЗ данный закон вступает в силу с 1 января 2006 года, но не ранее, чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений пункта 2.1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, которые согласно пункту 5 статьи 8 Федерального закона от 06.06.2005 №58-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Пунктом 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных статьей 5 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Указанное правило о недопустимости придания обратной силы закону, ухудшающему положение налогоплательщика, установлено также статьей 57 Конституции Российской Федерации.

Распространение положений Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ в части регламентации определения стоимости имущества по данным налогового учета на правоотношения, возникшие с 01.01.2005, приведет к увеличению налоговых обязательств налогоплательщика, то есть к ухудшению положения последнего.

Учитывая изложенное, а также то, что согласно статье 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что положения Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, вносящие изменения в статью 252 Налогового кодекса Российской Федерации и ухудшающие положение плательщиков налога на прибыль организаций, не могут иметь обратной силы и применяться к правоотношениям, возникшим ранее 01.01.2006.

Как было отмечено выше, Налоговый кодекс Российской Федерации (до внесения изменений Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ) не определял порядок оценки имущества, передаваемого в уставный капитал по его остаточной стоимости, сформированной в налоговом учете передающей стороны.

Из материалов дела усматривается, что оценка имущества, полученного в результате правопреемства ОАО «ОГК-4», по которому налогоплательщиком произведен перерасчет амортизационных отчислений, была осуществлена на 31.12.2003 (см. т.4 л.д.106) по данным бухгалтерского учета, то есть в соответствии с действующим в тот период налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете.

Федеральный закон от 06.06.2005 № 58-ФЗ не предусматривает норм, обязывающих осуществлять переоценку имущества, переданного реорганизуемому юридическом улицу, которое было учтено в разделительном балансе по данным бухгалтерского учета до даты введения в действие пункта 2.1 статьи 252 НК РФ, то есть до 01.01.2005 (в настоящем случае – на 31.12.2003).

При формулировании данных выводов суд апелляционной инстанции также принимал во внимание судебную практику, сформированную по данной категории дел:

- Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, изложенную Определениях от 26.10.2006 № 13106/06, от 27.07.2007 № 8963/07, от 07.02.2008 № 857/08, от 02.04.2008 № 2684/08, от 01.10.2008 № 9543/08, от 23.12.2008 № 4923/08;

- Федеральным арбитражным судом Западно-Сибирского округа (см., например, Постановление от 23.03.2009 по делу № Ф04-4795/2008 (3206-А46-40)).

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о том, что ОАО «ГРЭС-2» было присоединено к ОАО «ОГК-4» путем реорганизации 01.07.2006, в связи с чем Общество, обязано было в своей деятельности руководствоваться положениями Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, так как указанный нормативный акт, по мнению Инспекции, вступил в силу 14.07.2005, то есть, до начала налогового периода для данного Общества, которым согласно пункту 2 статьи 55 Налогового кодекса Российской Федерации является период времени со дня создания Общества до конца данного года.

Такой подход основан на неверном толковании положений статей 5, 55, 285 Налогового кодекса Российской Федерации и дискриминирует налогоплательщиков в зависимости от периода их создания в течение календарного года, что недопустимо в силу положений статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает ошибочной позицию налогового органа о наличии основании для принятия оспариваемого решения об отказе в зачете суммы налога на прибыль за 2005 и 2006 года в размере 83 886 310 руб.

Арбитражный суд апелляционной инстанции также считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право на своевременный возврат (зачет) сумм излишне уплаченных налогов, а налоговый орган обязан осуществлять возврат (зачет) излишне уплаченных сумм налогов в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно