Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2008 по делу n А03-3810/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

осуществляется взыскание налогов и пеней, является необоснованной.  Решением от 18.01.2008 года № РА-02 налоговый орган предложил заявителю уплатить недоимку, пени и штрафы по вносам на ОПС в том же самом порядке, в каком и недоимки, пени и штрафы по  другим  вышеперечисленным налогам.  Кроме того,   исходя из норм действующего налогового законодательства, а также пункта 3.3 Порядка взаимодействия Пенсионного фонда  Российской Федерации  и Федеральной налоговой  службы  Российской  Федерации по вопросам реализации  отдельных положений  Федерального  закона от 14.11.2005 года  № 137 –ФЗ «О внесении  изменений  в  некоторые законодательные акты  Российской Федерации и признании утратившими  силу некоторых    положений  законодательных актов  Российской  Федерации  в  связи     с  осуществлением  мер  по   совершенствованию  административных процедур  урегулирования споров», утвержденного Распоряжением Пенсионного Фонда РФ № 282р, ФНС РФ № 231@ от 28.12.2006 года, налоговый орган не вправе самостоятельно принимать решение о доначислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а вправе лишь указать на выявление недоимки по  уплате названных взносов в акте проверки и передать сведения о недоимке соответствующему территориальному органу Пенсионного фонда РФ.

Кроме того, в нарушение требований пункта 8 статьи 101 НК РФ в обжалуемом Решении № РА-02 от 18.01.2008 года относительно привлечения заявителя к ответственности в виде штрафов за неуплату (неполную уплату) взносов на ОПС не содержится указания на конкретные статьи Налогового кодекса РФ или Закона № 167-ФЗ, предусматривающие данное правонарушение и применяемые меры ответственности.

Оспоренным решением налогового органа  Обществу    за  проверяемый  период  доначислен ЕСН  в сумме 740546 рублей, пени на нее в сумме 119123,48 рублей,  штраф  в  сумме 71824,60 рублей.

Суд  первой  инстанции исследовал   материалы  дела  и пришёл  к   выводу  о том,  что   в  нарушение  требований  статей  100,101 НК РФ   расчеты сумм недоимки по ЕСН по конкретным срокам уплаты налога, установленным законодательством о налогах и сборах, ни в обжалуемом Решении № РА-02 от 18.01.2008 года и в приложениях №№ 4-7 к нему «протоколы расчета пени по ЕСН по акту № АП-34 от 20.11.2007 года», ни в самом Акте № АП-34 от 20.11.2007 года и приложениях №№ 5,6,8,9 к нему налоговым органом не приведены, ссылок на конкретные первичные бухгалтерские документы, подтверждающих размер и сроки образования недоимки по ЕСН в указанных актах налогового органа не содержится, обжалуемое требование № 381 от 18.02.2008 года не содержит всех необходимых данных, перечень которых установлен статьей 69 НК РФ. В результате  налоговым органом не доказан размер недоимки по  единому  социальному  налогу  правомерность начисления пеней на эту недоимку, не представлены расчеты пеней, а  обжалуемые ненормативные акты   незаконны в части  доначисления заявителю  указанных сумм.

Суд апелляционной инстанции   считает,  что  выводы суда необоснованны  в  части   признания   недействительным  актов  налогового органа  о  доначислении    Обществу  суммы  недоимки по ЕСН    в   размере  740546 рублей,   штрафа    в    размере  71824,60 рублей по следующим основаниям.

В силу статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200, части 4 статьи 215 АПК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, а также законности решения о привлечении к налоговой ответственности, возлагается на налоговые органы.

Как следует из  решения налогового органа (том дела 1, листы дела  19-23) основанием к  доначислению  данных сумм ЕСН  явились  факты не включения Обществом  в  налогооблагаемую  базу   сумм  выплат в натуральной  форме  товарами собственного производства,   сумм  ежемесячно  начисленных  премий  за производственные результаты.  Данные обстоятельства установлены  оспоренным решением налогового  органа  и  не  опровергаются   ОАО «Заря».

Суд апелляционной инстанции пришёл к  выводу  о том, что  данные  обстоятельства являются основанием для  доначисления   ЕСН  Обществу.

В соответствии  со  статьями 236,  255 НК РФ  расходы  налогоплательщика на оплату  труда  являются объектом налогообложения  ЕСН.  В  расходы    на оплату  труда  включаются  любые начисления  работникам  в  денежной   и  натуральной  формах, стимулирующие начисления,   компенсационные начисления, связанные с  режимом  работы или  условиями труда, премии  и  единовременные  поощрительные начисления, предусмотренные  нормами  законодательства РФ,  трудовыми  и коллективными договорами.

В  силу  части 1 статьи 236,  статьи 238 НК РФ (в  редакции  Федерального закона  от 20.07.204 года № 70-ФЗ)  с 01.01.2005 года  суммы  выплат  в  натуральной  форме  товарами  собственного производства   являются  объектами налогообложения по ЕСН.

Инспекцией   установлено, что премии, выплачиваемые  работникам Общества  выдавались систематически,   носили  стимулирующий характер,   напрямую связаны  с итогами  выполняемой сотрудниками работы,  предусматривались такими    локальными документами, как   коллективный  договор (предусматривалась сдельно-премиальная, повременно-премиальная  оплата  труда),  трудовыми договорами, где указывалось, что    работнику  устанавливается  должностной оклад  плюс премия, приказами  о  приёме на  работу,  где указывалось, что работник принимается на работу  с определённым окладом  плюс премия.

Соответствующие премии  не указаны  в статье 270  НК РФ, соответствуют критериям, указанным  в  пункте 1  статьи 252 НК РФ, понесены предприятием в  связи  с  осуществлением деятельности  направленной на получение  дохода, следовательно, они  должны  быть отнесены  на  расходы, уменьшающие   налоговую базу  по  налогу на прибыль  организаций и  являются  объектом  налогообложения   ЕСН.

Наличие  неучтённых при исчислении налога  выплат в натуральной форме,  выплат  в  виде   ежемесячно   начисляемых премий   за проверяемый период налоговый  орган   установил  исходя  из  содержания    оспариваемого решения  в результате  изучения  бухгалтерских документов, а именно,    журнала ордера № 10, сводов по начислению заработной  платы,   книг по заработной  плате,   кассовых ордеров, ведомостей на выдачу  заработной  платы, приказов о приёме на  работу, трудовых договоров.

Для  подтверждения факта  использования  указанных документов   налоговым органом  суд первой инстанции  заявлено ходатайство о приобщении к  материалам дела  соответствующих документов  копиях,  однако,   Арбитражный суд Алтайского края   отказал Инспекции в удовлетворении ходатайства  в  связи  с    необоснованностью ( том дела 2, лист дела 23).

Суд апелляционной инстанции  в  ходе  рассмотрения  дела в  апелляционном порядке удовлетворил  ходатайство Инспекции о  приобщении к материалам дела    документом  налоговой  проверки  на  1762  листах. Из содержания приобщённых документов следует, что  Инспекция, выясняя    размер недоимки, использовала   указанные  документы, в  число которых  входят  и  первичные бухгалтерские документы (кассовые ордера,  ведомости на выдачу заработной  платы).

Совокупность  представленных  налоговым органом документов  свидетельствует о том, что    налоговым органом    исследовались    первичные  бухгалтерские  документы, на основании которых  определён  размер недоимки по ЕСН   за период 2005, 2006 годов.

Результаты расчётов  недоначисленных Обществом   сумм  по ЕСН, произведённых налоговым органом    указаны  в приложениях №№ 5,6,8,9 к Акту № АП-34   от 20.11.2007 года (том дела 1, листы дела  79-97). Довод   апелляционной  жалобы  о  том,  что  ошибочное   указание   наименования   приложений   №№ 5,6,8,9  к  Акту   № АП-34 от 20.11.2007 года  как  «расчеты начисления взносов на ОПС по ЗАО «Заря» за 2005,2006 годы»  вместо    «расчёты   по ЕСН»   не   повлекло    нарушения прав  налогоплательщика, так  как    налоговая  база по единому социальному налогу (глава 24 НК РФ)  является  одновременно  и    базой для начисления  страховых взносов  принимается судом апелляционной инстанции  как  обоснованный.  Ошибка  в  указании    названия  расчёта   не  может   в данном  случае  влиять  на  его  содержание, где перечислены  суммы    выплат,  так  как сумма   указанных  начислений    включается  в  общем итоге  в  налогооблагаемую  базу по ЕСН.

Из  содержания  указанных   расчётов следует, что    они  произведены    пофамильно  с  учётом сумм конкретных выплат  произведённых  каждому  работнику, а  также  размера      зарплаты  в  натуральной  форме, каждому работнику  за   проверяемый период.  Ссылка  суда первой инстанции  на  то,  что  многие названные в приложениях №№ 5,6,8,9 к Акту № АП-34, работники заявителя в течение проверяемого периода были уволены, что подтверждается представленными заявителем выписками из приказов ЗАО «ЗАРЯ» за 2005,2006 годы,  несостоятельна. Действительно,   в  материалах дела  имеются выписки из приказов  об увольнении работников (том дела 1, листы  дел 143-150), однако,   суду Обществом не представлены  доказательства того,   недоимка по ЕСН  доначислена Инспекцией  без учёта   данных приказов,  тем  более,  что   сумма  всех  выплат  определялась  по  первичным  бухгалтерским  документам.

Сумма  недоимки  по ЕСН  за  2005  год  по факту     натуральной формы  оплаты    составил  87 685  рублей,  по  факту  премирования – 131 586  рублей,   за  2006  год по  факту     натуральной оплату -  70 975  рублей,   по  факту   премирования – 91 087  рублей.

В  итоге   сумма  недоимки   по ЕСН  определена  за  2005  год -  в размере  219 271 рубль,   за  2006 год – в  размере 162 062 рубля.

Данные  расчётом Обществом  никак   не опровергнуты, в  том числе  и со  ссылками на конкретные первичные  документы.    Вывод суда первой инстанции о том, что  Инспекция    должна  была проверять  наличие недоимки по  отдельным  работникам  не  основан на действующем законодательстве, поскольку  в  статьями  236, 237 НК РФ  установлено, что объектом налогообложения  признаются  выплаты и  иные вознаграждения, начисляемые     налогоплательщиками  в  пользу  физических лиц   по  трудовым  и  гражданско-правовым договорам, предметом которых является   выполнение  работ, оказание  услуг,  база  для  начисления  ЕСН  определяется  как  сумма  таких выплат.

Таким образом, Инспекция, определив  сумму  выплат  работникам,   правомерно  определила  и   недоимку  по  ЕСН  за  2005, 2006 года   исходя  из   общей  суммы неучтённых Обществом выплат, сложившейся  из  суммы  неучтенных  выплат в  пользу  каждого работника.

Также  суд первой инстанции указал в  обжалуемом решении,  что   суммы натуральной оплаты труда и премий, выданных  Обществом работникам ЗАО «ЗАРЯ» в 2005-2006 годах  учтены Инспекцией без указания сроков выдачи конкретных сумм и, соответственно, указания на конкретные периоды образования недоимки по ЕСН. 

Однако,    в  соответствии со статьей 240 НК РФ  налоговым периодом  для  ЕСН   признается  календарный год, в  связи с  чем Инспекцией   правильно  не  определялись    периоды  образования  недоимки по авансовым платежам.

В ходе  проведения  проверки   доначислено  налогов   за период 2005 года по сроку  уплаты  15.04.2006 года,  за  2006 год – по  сроку  уплаты  15.04.2007 года,  что  соответствует   требованиям  закона, изложенным    выше. 

В  решении налогового  органа  не   приведены  подробные расчёты  недоимки по   ЕСН,    однако,    в  силу    разъяснений   пункта 30 Постановления Пленума ВАС РФ  от 28.02.2001 года № 5  нарушение  должностным  лицом    налогового органа  требований   пункта 6   статьи  101 НК РФ  не  может являться  безусловным основанием для  признания    решения  налогового  органа  недействительным. В данном  случае  подробные расчёта соответствующей недоимки приведены  в  Акте  проверки  № АП-34, что позволяло  налогоплательщику  проверить  их   и оценить.

Таким образом, суд  апелляционной  инстанции приходит к  выводу  о  том,  что   сумма  недоимки  и  сумма  штрафа   по  ЕСН  определены    Инспекцией  верно  и обоснованно.

Однако,  при  определении  суммы   пени  Инспекцией  допущена расчётная  ошибка. Несмотря на то, что проверка по вопросу уплаты заявителем ЕСН проводилась за период с 01.01.2005 года по 31.12.2006 года в указанных приложениях №№ 4-7 к Решению № РА-02 суммы недоимки по ЕСН рассчитаны налоговым органом нарастающим итогом ежемесячно, вплоть до 18.01.2008 года, то есть пени начислены налоговым органом не только на суммы недоимок по ЕСН, образовавшихся в проверяемый период, но и на другие суммы недоимок, что противоречит требованиям статей 75, 100, 101 НК РФ.

Следовательно, решение  налогового  органа  нельзя признать    действительным в  части   суммы  пени, начисленных на сумму недоимки, превышающую    сумму  недоимки  в  размере  740546 рублей,  определённую    за  2005, 2006  года.

Кроме  того,  решением № РА-02 от 18.01.2008 года ЗАО «Заря» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога в виде штрафа в размере 6.139 рублей (подпункт 11 пункта 1 резолютивной части Решения), кроме того, заявителю предложено уплатить доначисленную налоговым органом недоимку по налогу на имущество в размере 30.695 рублей (подпункт 6 пункта 3 резолютивной части Решения), а также начисленные налоговым органом по состоянию на 18.01.2008 года пени в размере 3.038 рублей 31 копейка (подпункт 6 пункта 2 резолютивной части Решения).

Налоговым органом 18.02.2008 года было вынесено требование № 381 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, а 18.03.2008 года - решение № 27 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества заявителя, с включением в них вышеперечисленных сумм недоимки, пени и штрафа (стр. 29,30,31 требования, стр. 25,26,27 расшифровки задолженности к решению № 27 от 18.03.2008 г.).

Основанием  для доначисления указанных  сумм налога  на  прибыль  явился   как   указано  в решении  налогового  органа  тот  факт, что Общество  в нарушение п. 1 ст. 374 НК РФ  в 2006 году не включил в расчет налогооблагаемой базы по налогу стоимость посевного комплекса КСКП-2,1кб в сумме 900.000 руб., а также остаточную стоимость жилищного фонда - 1.256.223 рубля, в результате чего сумма налога, подлежащего уплате за 2006 год, занижена на 30.965 рублей.

Суд первой    инстанции   согласился  с решением  Инспекции   в части  доначисления суммы  налога  на  неучтённую при  формировании налогооблагаемой  базы стоимость  посевного комплекса КСКП-2,1кб в сумме 900.000 рублей. В данной  части    решение  суда не  обжалуется.

Относительно  доводов  Инспекции  о включении   в  соответствующую  базу стоимости  жилищного  фонда  указал, что  при вынесении указанного решения  Инспекция  неправомерно  включила  стоимость   жилищного  фонда  в размере  1 256 223  рубля