Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2015 по делу n А51-27991/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с 21 главой НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из указанных норм, право на вычет НДС, уплаченного на таможне, возможно при соблюдении следующих условий: товар должен быть ввезен на территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления; налог должен быть уплачен на таможне; товар должен быть принят к учету и приобретен для осуществления деятельности, облагаемой НДС.

Согласно пункту 4 статьи 194 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее – ТК ТС) в зависимости от категорий товаров и лиц, их перемещающих, в соответствии с таможенным законодательством таможенного союза и (или) законодательством государств - членов таможенного союза могут быть установлены особенности таможенного декларирования товаров, в том числе при перемещении товаров в несобранном или разобранном виде, в том числе некомплектном или незавершенном виде, в течение установленного периода времени.

Как установлено судом первой инстанции, для ввоза товара на территорию Российской Федерации обществом использован специальный порядок, предусмотренный статьей 215 Федерального закона от 27.11.2010 № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 311-ФЗ), который определяет особенности декларирования товара в несобранном или разобранном виде, в том числе, в некомплектном или незавершенном виде, перемещаемого в течение установленного периода времени.

Ввоз товаров по договору на таможенную территорию РФ в процедуре выпуска для внутреннего потребления произведен обществом по заявлениям на условный выпуск.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 70 ТК ТС НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию, относится к таможенным платежам.

В силу статьи 177 НК РФ сроки и порядок уплаты налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, устанавливаются настоящей главой с учетом положений таможенного законодательства Таможенного союза и законодательства Российской Федерации о таможенном деле.

Согласно пункту 4 части 1 статьи 117 Федерального закона № 311-ФЗ обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов считается исполненной с момента зачета в счет уплаты таможенных пошлин, налогов авансовых платежей или денежного залога, а если такой зачет производится по инициативе плательщика - с момента получения таможенным органом распоряжения о зачете.

Согласно положениям статьи 73 ТК ТС денежные средства (деньги), уплаченные в качестве авансовых платежей, являются имуществом лица, внесшего авансовые платежи, и не могут рассматриваться в качестве таможенных платежей либо денежных средств (денег), внесенных в качестве обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов, до тех пор, пока лицо не сделает распоряжение об этом таможенному органу либо таможенный орган не обратит взыскание на авансовые платежи.

В качестве распоряжения лица, уплатившего авансовые платежи, рассматриваются представление им или от его имени таможенной декларации, заявления на возврат авансовых платежей либо совершение иных действий, свидетельствующих о намерении этого лица использовать свои денежные средства (деньги) в качестве таможенных платежей либо обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов.

В ходе проведения камеральной проверки налоговому органу представлена обществом декларация на товары, являющаяся заявлением на условный выпуск, содержащая штамп таможенного органа «Выпуск разрешен», оформленная в соответствии с пунктом 7 статьи 215 Федерального закона № 311-ФЗ и Инструкцией об особенностях заполнения заявления на условный выпуск (заявления на выпуск компонента вывозимого товара) и декларации на товар, утвержденной Приказом ФТС России от 04.02.2011 № 206, определяющими особенности декларирования товара в несобранном или разобранном виде, в том числе в некомплектном или незавершенном виде, перемещаемого в течение установленного периода времени.

В соответствии со статьей 200 ТК ТС условный выпуск - это особый порядок декларирования в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления, который не изменяет таможенной процедуры выпуска товара.

В силу пункта 1 части 1 статьи 222 Федерального закона № 311-ФЗ условно выпущенными считаются, в частности, компоненты товара, ввозимого отдельными товарными партиями в течение установленного периода времени в несобранном или разобранном виде, в том числе в некомплектном или незавершенном виде.

Пунктом 3 части 2 статьи 137 Федерального закона № 311-ФЗ прямо предусмотрено, что исполнение обязанности по уплате таможенных платежей обеспечивается также в случаях условного выпуска.

Аналогичное правило установлено Инструкцией об особенностях заполнения заявления на условный выпуск (заявления на выпуск компонента вывозимого товара) и декларации на товар, утвержденной Приказом Федеральной таможенной службы от 04.02.2011 № 206, в которой предусмотрено, что условный выпуск осуществляется при условии обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов, за исключением случаев, установленных пунктом 2 статьи 85 ТК ТС.

Декларирование ввоза путем составления ГТД или заявления на условный выпуск – это лишь способ подтвердить факт ввоза товара на территорию Российской Федерации в конкретном таможенном режиме.

Согласно статье 4 ТК ТС таможенное декларирование - заявление декларантом таможенному органу сведений о товарах, об избранной таможенной процедуре и (или) иных сведений, необходимых для выпуска товаров.

НК РФ не ставит право налогоплательщика на налоговый вычет в зависимость от способа и факта декларирования товаров. Условный выпуск товаров не означает, что применяется какой-либо иной таможенный режим в отношении товаров, подлежащих условному выпуску. В данном случае таможенный режим - выпуск для внутреннего потребления. Какой бы способ декларирования не был избран налогоплательщиком (с учетом фактических обстоятельств ввоза товара на территорию Российской Федерации), его право на вычет (с точки зрения соблюдения таможенных правил) зависит только от факта ввоза товара в особом таможенном режиме, в рассматриваемом случае - выпуска для внутреннего потребления.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не связывает право на вычет НДС с фактом предоставления ГТД. В заявлении на условный выпуск содержатся данные, имеющие значение для принятия НДС к вычету, которые должны быть указаны в ГТД: факт ввоза товаров на территорию Российской Федерации в режиме выпуска для внутреннего потребления; факт уплаты НДС на счет Федерального казначейства.

Поскольку НК РФ не содержит условий для применения вычета по НДС в зависимости от порядка декларирования товаров, а право на налоговый вычет с точки зрения соблюдения таможенных правил зависит только от факта ввоза товара на территорию РФ в таможенной процедуре, в рассматриваемом случае - выпуска для внутреннего потребления, судебная коллегия приходит к выводу, что обществом выполнено условие пункта 2 статьи 171 НК РФ.

Таким образом, заявитель, представивший таможенную декларацию и получивший разрешение на ввоз товара, уплатив таможенные платежи произвел оплату НДС.

Право налогоплательщика принять к вычету НДС, уплаченный при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения, предоставляется применительно к определенному налоговому периоду, в частности, налоговому периоду, в котором выполнены все условия для применения итогового вычета по НДС, а именно фактическое перемещение товаров через таможенную границу Российской Федерации, уплата налога таможенным органам и принятие импортированных товаров на учет.

Из материалов дела следует, что общество, представившее спорную таможенную декларацию (заявление на условный выпуск) и получившее разрешение на ввоз товара, уплатило таможенные платежи, состоящие в рассматриваемом случае только из сумм НДС.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик в инспекцию в обоснование правомерности заявленных вычетов по НДС в сумме 6.394.707 рублей представил следующие документы: контракт от 01.09.2010 № 1, ДТ № 10702020/021013/0030396, отчет от 20.01.2014 № 86 о расходовании денежных средств, внесенных ООО «ИСК «АРКАДА», таможенную расписку № ТР-6650157 10702020/031013/ТР-6640157 на сумму 6.394.707 рублей, платежное поручение от 30.09.2013 № 1934 на сумму 6.450.000 рублей с назначением платежа «авансовые платежи для Владивостокской таможни».

Исходя из положений статьи 121 Федерального закона № 311-ФЗ с целью подтверждения факта уплаты спорного НДС заявителем представлено платежное поручение, которым перечислен обеспечительный платеж в размере 6.394.707 рублей, зачтенный впоследствии в счет уплаты НДС, согласно отчету таможенного органа о расходовании денежных средств.

Таким образом, поскольку обеспечительный платеж, зачтенный таможенным органом, содержит в себе только сумму НДС, то уплата обеспечительного платежа фактически означает уплату обществом НДС.

Исходя из положений статьи 149 Федерального закона № 311-ФЗ возврат денежного залога осуществляется при условии исполнения или прекращения обязательства, обеспеченного денежным залогом либо его прекращением.

Денежные средства, перечисленные в виде обеспечительного платежа, в соответствии с частью 6 статьи 145 Федерального закона № 311-ФЗ подлежат взысканию в виде зачета в счет исполнения обязанности плательщика по уплате суммы таможенных платежей.

Зачет перечисленного аванса в качестве обеспечительного платежа, означает, что указанный обеспечительный платеж не может быть возвращен плательщику (в отличие от авансового платежа) до момента исполнения последним своих обязательства по уплате таможенный платежей при оформлении итоговой таможенный декларации.

Из материалов дела следует, что на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения таможенное оформление в особом порядке обществом завершено, уплаченный на таможне НДС налогоплательщику не возвращался и зачтен таможенным органом в счет уплаты НДС.

Фактически налоговый орган и суд первой инстанции приравнивают правовой статус авансового платежа к обеспечительному платежу, указывая, что до момента оформления финальной ГТД по всему оборудованию сумма обеспечительного платежа не является таможенным платежом, а приравнивается к авансовому платежу.

Указанный вывод не соответствует нормам Таможенного законодательства Российской Федерации.

Как следует из статьи 121 Федерального закона № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» денежные средства, уплаченные в качестве авансовых платежей, являются имуществом лица, внесшего авансовые платежи, и не могут рассматриваться в качестве таможенных платежей либо денежного залога до тех пор, пока указанное лицо не сделает распоряжение об этом таможенному органу либо таможенный орган не обратит взыскание на авансовые платежи. В качестве распоряжения лица, внесшего авансовые платежи, рассматривается представление им или от его имени таможенной декларации, заявления на возврат авансовых платежей либо совершение иных действий, свидетельствующих о намерении этого лица использовать свои денежные средства в качестве таможенных платежей либо обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов.

Общие условия обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов определяются главой 12 Таможенного кодекса Таможенного союза. Согласно пункту 6 статьи 85 Таможенного кодекса Таможенного союза, возврат обеспечительного платежа (денежного залога) может быть осуществлен только при условии исполнения обязательства, обеспеченного денежным залогом, т.е. фактически повторного перечисления плательщиком денежных средств для уплаты таможенных платежей. Однако, как правило, денежные средства, перечисленные в виде обеспечительного платежа, подлежат взысканию в виде зачета в счет исполнения обязанности плательщика по уплате суммы таможенных платежей.

То обстоятельство, что налог был уплачен по коду 9090 не может повлиять на право общества на применения вычета по НДС, поскольку в графе «сумма» содержится только сумма НДС, и означает, что уплата такого обеспечительного платежа фактически означает уплату НДС.

Согласно Перечню соответствия видов налогов, сборов и иных платежей, взимание которых возложено на таможенные органы, кодам бюджетной классификации, являющимся приложением к Решению Комиссии Таможенного союза от 20.09.2010 № 378 «О классификаторах, используемых для заполнения таможенных деклараций» (действовавший в спорный период) код вида платежа «9090» соответствует наименованию платежа «Денежные средства (деньги), внесенные в качестве обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов, за исключением денежных средств (денег), вносимых в связи с осуществлением деятельности в сфере таможенного дела».

Авансовые платежи, согласно указанному Перечню имеют иной код вида платежа: «9070» - «Авансовые платежи в счет будущих таможенных и иных платежей».

Следовательно, зачет платежа, перечисленного налогоплательщиком в качестве обеспечительного платежа по коду 9090, означает, что указанный обеспечительный платеж не может быть возвращен плательщику (в отличие от авансового платежа).

Обеспечительный платеж, зачтенный таможенным органом по коду 9090, содержит в себе только сумму НДС, таким образом, уплата обеспечительного платежа фактически означает уплату НДС.

Кроме того, в заявлениях на условный выпуск товара в графе 47 «Исчисление платежей», в колонке «Вид» указан код вида таможенного платежа «5010» (уплата налога на добавленную стоимость), что свидетельствует об уплате обществом в составе обеспечительного