Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2008 по делу n А51-2124/2008. Изменить решение

другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Поскольку расходы на обеспечение постоянной эксплуатационной готовности выделяемого радиочастотного ресурса являются частью обязательной платы за использование радиочастотного спектра установленной Постановление Правительства РФ № 552 от 02.06.1998 и пунктом 4 статьи 23 Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи», указанная плата относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией  в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

 Внесение платы в соответствии с требованием законодательства в области связи является обязательным условием использование радиочастотного спектра (обладание разрешением), в связи с этим у заявителя возникла обязанность по внесению платы за использование радиочастотного спектра с момента выдачи соответствующего разрешения на использование радиочастотного спектра (присвоения (назначения) радиочастоты или радиочастотного канала).

Заявитель осуществлял в проверяемом периоде деятельность по оказанию услуг подвижной радиотелефонной связи в стандарте № МТ-450 и GSM-900/1800, на основании выданных лицензий. В соответствии с условиями пункта 22 Лицензии № 10014 на предоставление услуг сотовой радиотелефонной связи в стандарте GSM-900/1800 Общество обязано нести расходы, связанные с выделением необходимого для создания сети частотного ресурса.

В связи с необходимостью использования радиочастотного спектра для оказания услуг подвижной радиотелефонной связи и в целях повышения качества оказания услуг связи, повышения надежности существующей собственной сети связи и планирования указанной сети связи, заявитель производил в проверяемом периоде расходы по получению, оплате и поддержанию в эксплуатационной готовности радиочастотного спектра.

Следовательно, произведенные заявителем расходы по обеспечению постоянной эксплуатационной готовности выделяемого радиочастотного ресурса, непосредственно связаны с деятельностью заявителя по получению прибыли от оказания услуг подвижной радиотелефонной связи и соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

При этом, исходя из анализа положений статей 272, 318 НК РФ о порядке формирования и учета расходов при методе начисления, расходы на обеспечение постоянной эксплуатационной готовности выделяемого радиочастотного ресурса произведенные заявителем, как соответствующие требованиям статьи 252 НК РФ, должны быть включены в состав расходов уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в периоде совершения соответствующих расходов.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, ни Федеральный закон «О связи», ни указанные постановления Правительства № 552, 895 не связывают момент регистрации радиоэлектронного средства и получения соответствующего свидетельства с моментом возникновения обязательств по внесению платы за использование радиочастотного спектра. То обстоятельство, что конкретно те станции, которые еще не введены в эксплуатацию и не участвовали на момент оплаты в деятельности заявителя по получению дохода, препятствием к отнесению расходов в состав затрат не являются, поскольку по смыслу пункта 1 статьи 252 НК РФ такое условие налоговым законодательством не предусмотрено.

На основании вышеизложенного, включение Обществом в состав расходов по налогу на прибыль расходов по обеспечению постоянной эксплуатационной готовности выделяемого радиочастотного ресурса по базовым станциям, не введенным эксплуатацию за 2004-2005 в сумме 12.074.546,52 руб., коллегия считает правомерным.

3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что в нарушение пунктов 1, 2, 3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», статей 53, 168 Гражданского кодекса РФ, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик занизил налоговую базу по налогу на прибыль за счет включения в состав налоговых расходов документально неподтвержденных и экономически необоснованных расходов в сумме 388.250,84 руб. за 2005 год, составивших стоимость услуг по аренде помещения у ООО «Бриз Компании».

Материалами дела установлено, что согласно договора между ООО «БризКомпани» (Арендодатель) и ЗАО «Примтелефон» (Арендатор) ООО «БризКомпани» предоставило Обществу во временное владение и пользование нежилое помещение по адресу г. Владивосток, ул. Снеговая, 13.

В соответствии с данным договором арендодатель выставил в адрес заявителя счета-фактуры № ВО-2012 от 08.02.2005, № ВО1015 от 31.01.2005. Оплата за предоставленное помещение за январь, февраль произведена ЗАО «Примтелефон» платежами через ОАО СКБ «Приморье» от 31.01.2005, 07.02.2005 в общей сумме 388.250,84 руб. (без НДС).

Указанные расходы по аренде в сумме 388.250,84 руб. отнесены Обществом в 2005 году к расходам, налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно положениям п. 2 ст. 346.14, пп. 23 п. 1, п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных обоснованных и документально подтвержденных расходов.

Материалами дела установлено, что заявитель в январе, феврале 2005 года фактически использовал склад по адресу г. Владивосток, ул. Снеговая, д. 13 для сохранности серверного оборудования и оборудования связи (заявка на экспедирование груза от 20.01.2005, акт приема-передачи выполненных работ по сортировке груза на складе, грузовым операциям ООО «Ай-Ти-Эс Владивосток» от 21.01.2005, счет-фактура от 21.01.2005 № В-501020 ООО «Ай-Ти-Эс Владивосток», заявка на экспедирование груза от 04.02.2005, акт приема-передачи выполненных работ от 15.02.2005, счет-фактура № 502021 от 15.02.2005)  и произвел оплату арендной платы в заявленном размере (платежные поручения от 31.01.2005, 07.02.2005).

Таким образом, в ходе рассмотрения дела судом установлен факт несения заявителем фактические расходов в связи с арендой указанного помещения, что надлежащим образом документально налоговым органом не опровергнуто.

Доводы налогового органа о том, что ООО «Бриз Компани» не является субъектом гражданских правоотношений, налоговую и бухгалтерскую отчетность не сдает, единственный учредитель и руководитель организации Симон А.Ж. свою причастность к созданию и ведению финансово-хозяйственной деятельности отрицает, а экспертизой установлена несопоставимость подписей Симона А.Ж. и подписей от его отмени в документах арендодателя, были предметом оценки суда первой инстанции, коллегией проверены с учетом Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» и отклоняются.

Спорные расходы  произведены в рамках производственной деятельности предприятия, направленной на получение прибыли, являются экономически оправданными и обоснованными и отвечают требованиям статьи 252 НК РФ.

ООО «БризКомпани» зарегистрировано 23.12.03 ИМНС РФ по Ленинскому крану г. Владивостока в качестве юридического лица в порядке, установленном Федеральным законом от 08.02.01 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», данные о государственной регистрации внесены в Единый государственный реестр юридических лиц.

При этом неисполнение контрагентом заявителя обязанности по исчислению и уплате обязательных платежей, представлению налоговой и бухгалтерской отчетности, не является основанием для отказа в признании установленного материалами дела факта приобретения Обществом у этого лица услуги по аренде и проведения с ним расчетов в безналичном порядке.

С учетом изложенного, и учитывая действующую в сфере налоговых отношений презумпцию добросовестности налогоплательщика, а также то, что при рассмотрении настоящего дела Инспекция не представила доказательств совершения Обществом и его контрагентом лишенных экономического содержания согласованных действий, направленных на искусственное создание условий по уклонению от уплаты налогов, вывод суда об отсутствии у заявителя оснований для уменьшения облагаемой базы при исчислении налога на прибыль коллегия считает не соответствующим положениям главы 25 НК РФ. В связи с этим у налогового органа отсутствовали основания для неприятия расходов заявителя по налогу на прибыль в сумме 388.250,84 руб. за 2005 год.

На основании вышеизложенного, доначисление налоговым органом заявителю по вышеизложенным эпизодам налога на прибыль в сумме 4.256.864,40 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ является неправомерным и решение Инспекции от 03.12.2007 № 09/63-2 в указанной части обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

НДС.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что в налоговых декларациях по НДС Обществом в 2004-2005 г.г. заявлено освобождение от уплаты НДС при оплате за оказание услуг международного роуминга, в том числе за декабрь 2004 года в сумме 4.954.737 руб., январь 2005 года - 1.159.782, 00 руб., февраль 2005 года - 1.505.104,00 руб., март 2005 года - 867.674,00 руб., апрель 2005 года - 2.028.689,00 руб., май -798.304,00 руб., декабрь 2005 года - 1.726.327,00 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Место реализации работ (услуг) определяется в соответствии со статьей 148 НК РФ в зависимости от вида работ (услуг) и других критериев, установленных указанной статьей Кодекса.

Согласно подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если деятельность организации, которая выполняет работы (оказывает услуги), осуществляется на территории РФ. Это правило распространяется на работы (услуги), не предусмотренные подпункт 1-4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Таким образом, по общему правилу местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги).

Местом осуществления деятельности организации, выполняющей работы (оказывающей услуги), которые не предусмотрены подпунктами 1-4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации на территории РФ на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство).

Материалами дела установлено, что ЗАО «Примтелефон» в рамках исполнения договоров о предоставлении услуг подвижной радиотелефонной связи предоставляло абонентам услуги международного роуминга.

         Предоставление такой услуги обусловлено заключенными договорами с иностранными организациями связи – операторами подвижной радиотелефонной связи.

В соответствии с договором о международном роуминге, заключенным между заявителем и иностранным оператором, при предоставлении абонентам заявителя доступа к услугам связи в сети иностранного оператора, заявитель является покупателем услуг, а иностранный оператор связи – исполнителем.

Согласно условиям договоров иностранные операторы обязаны предоставлять услуги связи абонентам заявителя при их нахождении в зоне обслуживания сети связи иностранного оператора, а ЗАО «Примтелефон» обязуется производить расчеты с иностранными операторами по установленным тарифам за фактически состоявшиеся телефонные соединения абонентов заявителя в сети иностранного оператора.

На основании установленных тарифов и состоявшихся соединений

иностранным оператором формируется счет, предъявляемый к оплате заявителю.

Услуги связи, оказываемые иностранным оператором за пределами территории РФ, не подпадают под перечень услуг, указанных в подпунктах 1-4 пункта 1 статьи 148 ПК РФ в связи с чем место оказание услуг связи должно определяться по общему правилу установленному подпунктом 5 пункта 1 статьи 148    НК    РФ,    то    есть    по    месту    осуществления    деятельности  организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги).

В связи с тем, что местом осуществления деятельности иностранных операторов является территория иностранных государств, а не территория РФ, местом реализации услуг связи оказываемых иностранными операторами не будет являться территория РФ.

Следовательно, такая деятельность не является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ.

С учетом изложенного коллегия считает обоснованным вывод суда первой  инстанции о том, что местом реализации услуг международного роуминга иностранным оператором связи, оказываемых ЗАО «Примтелефон», территория РФ не является. Соответственно, поскольку ЗАО «Примтелефон» приобретало услуги, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, то у него отсутствовали основания по исполнению обязанности налогового агента, предусмотренной статьей 161 НК РФ, в виде исчисления и удержания налога при перечислении денежных средств иностранным хозяйствующим субъектам.

На основании вышеизложенного, доначиление Инспекцией заявителю НДС в сумме 1.989.246,67 руб. по данному эпизоду, начисление соответствующих сумм пени за его несвоевременную уплату, а также привлечение  Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 397.849,3 руб. является неправомерным. Решение суда первой инстанции в указанной части является законным и обоснованным.

Поскольку решение суда в части доначисления НДС в сумме 2.248.340, 87 руб. (4.237.587,54 руб. - 1.989.246,67 руб.) по эпизодам доначисления НДС в результате необоснованного предъявления к возмещению из бюджета НДС в размере 2.178.455,71 руб. по платежам за использование радиочастотного спектра, неправомерного отнесения на возмещение из бюджета НДС в сумме 69.885,16 руб. в составе стоимости услуг ООО «Бриз Компани», соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ налоговым органом в порядке апелляционного производства не обжалуется и Обществом не заявлено возражений, коллегия в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда в указанной части не проверяет.   

При этом коллегия признает обоснованными доводы заявителя апелляционной жалобы в части незаконного  вывода суда первой инстанции о неправомерном привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 422,20 руб.

Согласно заявленным в рамках настоящего дела требований Общество оспаривало решение Инспекции от 03.12.2007 № 09/63-2 по налогу на прибыль в части начисления налога в сумме 4.256.864,40 руб.

Сумма штрафа, приходящегося на данную