Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2008 по делу n А78-1854/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

дебиторской задолженности, а документом о создании резерва по сомнительным долгам является соответствующий приказ. При выявлении дебиторской задолженности и составлении акта инвентаризации дебиторской задолженности общество вправе создавать резерв, а может и не создавать его. Таким образом, издание соответствующего приказа необходимо.

В этой части апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Пунктом 2.1. решения налоговой инспекции зафиксировано, что в нарушение пункта 1 статьи 54, статьи 265 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком неправомерно отнесены на внереализационные расходы убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в отчетном периоде за 2005 и 2006 г.г. в сумме 9185840 руб. и 222039 руб. соответственно, что повлекло занижение налоговой базы за указанные периоды в названных размерах., и неполную уплату налога на прибыль за 2005 год на сумму 2204602 руб. и за 2006 год на сумму 53289 руб.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы  к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно общему правилу, закрепленному в пункте 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Из материалов дела следует, что включенные им в состав внереализационных расходов 2005 и 2006 годов суммы расходов в размере 9185840 руб. и 222039 руб. соответственно, относятся к расходам 2000, 2001, 2003, 2004 годов, то есть, известен конкретный период их образования (стр. 3 протокола с/з от 28.05.08 г., пояснения к пункту 2.1. Решения, регистры № 1 налогового учета по формированию налоговой базы по налогу на прибыль за 2005-2006 г.г., регистр № 2 налогового учета «Расходы» за 2006 г., приложение к регистру № 2 налогового учета за 2005 г.).

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций признается прибыль - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

При этом в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Налогового кодекса РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, для заявителя, определяющего базу по налогу на прибыль по методу начисления (приказы об учетной политике общества на 2005-2007 г.г. (т. 10, л.д. 11-30, 31-67, 68-130), расходы должны учитываться в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Общество не оспаривая, что расходы неправомерно были учтены в налогооблагаемой базе за 2005 и 2006гг., указывает, что в данном случае уменьшение затратной части в целях исчисления налога на прибыль должно сопровождаться одновременной корректировкой и доходной части с учетом выручки прошлых периодов, итогом которой в данном случае будет являться убыток на сумму 21306392 руб.

Суд первой инстанции правомерно отклонил данный довод, т.к. налоговый орган при проверке доходную часть не корректировал, а принял ее в размерах, указанных налогоплательщиком. Общество вправе было заявить о корректировке доходной части и представить соответствующие документы в ходе проверки, что сделано не было.

Уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций были представлены только в момент принятия оспариваемого решения, то есть 28.03.08 г., и не могли быть приняты во внимание.

Решение инспекции в этой части не может нарушать права и законные интересы налогоплательщика, т.к. он вправе был подать в этом случае корректирующие декларации, что им и было сделано.

В этой части апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Согласно пункту 2.2. решения в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 265 НК РФ налогоплательщиком в состав внереализационных расходов за 2006 год неправомерно включены документально неподтвержденные и необоснованные расходы по бездоговорному и безучетному потреблению электроэнергии (сверхнормативные потери) в сумме 451413 руб., что повлекло занижение налоговой базы за 2006 год в указанной сумме, и, как следствие, неполную уплату налога на прибыль в размере 108339 руб.

В подтверждение факта несения затрат по бездоговорному и безучѐтному потреблению электроэнергии в размере 451413 руб. обществом в дело представлены копии соглашения б/н от 31.07.2006 г., реестр поступлений денежных средств в счет оплаты э/э с дополнениями (т. 5 л.д. 48, 49-53, 54-74, т. 11 л.д. 14), решения Арбитражного суда Читинской области от 06.02.06 г., акта технической проверки учета э/э от 11.08.05 г. № 1179, исполнительного листа № 1715, платежного поручения № 422 от 15.06.06 г., акта технической проверки учета э/э, Решения РСТ, экспертного заключения к расчету тарифов на э/э на 2006 г., из которых нельзя сделать однозначный вывод о законности отнесения обществом в состав его внереализационных расходов 2006 года указанной суммы.

Данные документы были представлены для примера. Вместе с тем в отсутствие всех первичных документов, подтверждающих обоснованность и документальное подтверждение таких расходов, суд правомерно пришел к выводу, что заявленные расходы не подлежат учету в составе расходов в целях налогообложения на основании ст.252, пункта 49 статьи 270 НК РФ.

В этой части апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Из пункта 2.3. оспариваемого решения следует, что в нарушение п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 265 НК РФ налогоплательщиком в состав внереализационных расходов за 2006 г. неправомерно включены экономически необоснованные расходы – стоимость консалтинговых услуг в сумме 7711865 руб., что повлекло занижение налоговой базы за 2006 г. в указанной сумме, а также неуплату налога на прибыль за 2006 год в размере 1850848 руб.

Из представленных документов следует, что ОАО «Читаэнерго» с ООО «ВИПКэнергоконсалт» 22 марта 2006г. заключен договор на оказание консалтинговых услуг № 1887/06 (1969/06), согласно которому заказчик (ОАО «Читаэнерго») поручает, а исполнитель (ООО «ВИПКэнергоконсалт») принимает за определенную плату на себя обязательства по оказанию комплекса консалтинговых услуг по проекту «Расчеты и обоснование нормативов технологических потерь в электрических сетях ОАО «Читаэнерго и сопровождение их утверждения», определенных техническим заданием, являющегося неотъемлемой частью договора.

Пунктом 1.2. договора определено, что содержание услуг, научные, технические, организационные и другие требования к оказанию услуг, порядок приемки и форма приемо­сдаточных документов устанавливаются спецификациями, отдельными для каждого этапа проекта.

Согласно пункту 2.1. договора проект выполняется в два этапа: № 1 - расчет и анализ технологических потерь в электроэнергии для их нормирования; № 2 - обоснование нормативов технологических потерь и сопровождение их утверждения.

На основании пункта 2.4. по результатам оказания услуг (этапа) исполнитель оформляет и предоставляет заказчику акт сдачи-приемки услуг с приложением к нему отчетных документов, указанных в спецификации.

Из содержания пункта 2.12 договора (с учетом протокола разногласий от 12.03.06 г.) следует, что акт сдачи-приемки услуг стороны подписывают в соответствии с п. 2.4. и п. 2.5. договора. Счет-фактуру исполнитель выписывает в течение 5 дней с момента подписания акта сдачи-приемки оказанных услуг.

Стоимость услуг и порядок расчетов приведены в разделе 6 договора, согласно которому все расчеты по договору между сторонами осуществляются в безналичной форме, путем перечисления денежных средств на расчетный счет исполнителя.

Актами сдачи-приемки работы № 1 и № 2 от 16.05.06 г. и от 27.06.06 г. (т. 5 л.д. 195, 196) стороны констатировали факты того, что исполнитель оказал консультационные услуги по проекту «Расчеты и обоснование нормативов технологических потерь в электрических сетях ОАО «Читаэнерго и сопровождение их утверждения», определенные этапами № 1 и № 2 на суммы 5278010 руб. и 3821990 руб. соответственно, с указанием на то, что качество оказанных услуг соответствует требованиям договора, заказчик не обнаружил каких-либо отклонений от договора или других недостатков в работе консультантов исполнителя и претензий не имеет.

По оказанным услугам исполнителем были оформлены счета-фактуры №№ 14 от 16.05.06 г. на сумму 5278010 руб. (в т.ч. НДС 805120,17 руб.) и 20 от 27.06.06 г. на сумму 3821990 руб. (в т.ч. НДС 583015,42 руб.), оплаченные заявителем платежными поручениями №№ 2279 от 30.03.06 г., 4070 от 22.05.06 г. и 5387 от 29.06.06 г. на общую сумму 9100000 руб. (в т.ч. НДС – 1388135,59 руб.).

Согласно пункту 3.2. договора на оказание консалтинговых услуг №1887/06 (1969/06) на объемы работ, указанные в спецификации, исполнитель без согласования с заказчиком вправе самостоятельно привлекать соисполнителей за свой счет. Ответственность перед заказчиком за действие соисполнителя несет исполнитель.

Исходя из спецификаций на консалтинговые услуги № 1 и № 2, содержащих описание предоставляемых услуг и их цель – расчеты и обоснование нормативов технологических потерь в электрических сетях ОАО «Читаэнерго», ООО «Телетрон 4» было составлено экспертное заключение по результатам экспертизы материалов, обосновывающих значение нормативов технологических потерь электрической энергии при передаче по сетям ОАО «Читаэнерго» на 2007 г., согласно которому норматив потерь электроэнергии на регулируемый 2007 год был определен в размере 14,71% от отпуска в сети ОАО-энерго, с предложением по его утверждению.

Департамент ТЭК Министерства промышленности и энергетики РФ письмом от 09.08.06 г. № 09-4771 сообщил, что приказом Минпромэнерго России № 184 от 03.08.06 г. «Об утверждении нормативов технологических потерь электрической энергии при ее передаче сетям на 2007 год» утверждены нормативы технологических потерь электроэнергии при ее передаче электрическим сетям ОАО «Читаэнерго» на 2007 год, с приложением таких нормативов равных 14,71% от отпуска электроэнергии в сеть.

Письмом ООО «ВИПКэнергоконсалт» от 28.06.2006 г. № КИ-563 пояснило, что экспертиза расчетов нормативов потерь электроэнергии в электрических сетях ОАО «Читаэнерго» проводилась независимой экспертной организацией ООО «Телетрон 4» по договору №ГПЭ-8/0114/3 от 02.05.06 г., заключенному ООО «Телетрон 4» и ООО «ВИПКэнергоконсалт», на который имеется ссылка в экспертном заключении.

Учитывая, что из представленных документов в совокупности усматривается факт осуществления заявителем деятельности, способствовавшей заключению необходимых договоров с целью расчета нормативов технологических потерь, в последующем утвержденных Минпромэнерго России, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что данные расходы являются экономически оправданными, обоснованными и подтверждаются первичные документами.

В удовлетворении апелляционной жалобы налогового органа в этой части по вышеуказанным мотивам  следует отказать.

Пунктом 2.4. решения зафиксировано, что в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 265 НК РФ налогоплательщиком в состав внереализационных расходов за 2006 г. неправомерно включены экономически неоправданные и документально неподтвержденные расходы, а именно - стоимость консультационных услуг в размере 9768208 руб., что повлекло занижение налоговой базы в указанной сумме и неуплату налога на прибыль в размере 2344370 руб.

Между ОАО «Читаэнерго» и ОАО «МРСК Сибири» 10 января 2006 года был заключен договор № 1806/06 на оказание услуг по обеспечению функционирования и организационно-техническому развитию системы управления распределительного сетевого комплекса, в соответствии с условиями которого заказчик (ОАО «Читаэнерго») поручает, а исполнитель (ОАО «Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири») принимает на себя обязательства по оказанию заказчику комплексных консультационных услуг при решении производственно-технических, финансовых, управленческих, правовых и организационных вопросов, а также по обеспечению функционирования и организационно-техническому развитию системы управления распределительного сетевого комплекса.

Перечень услуг, согласованный сторонами, приведен в приложении № 1 к договору, являющегося его неотъемлемой частью.

Исходя из содержания пункта 1.4. договора услуги, перечисленные в пункте 1.1. договора оказываются в форме, наиболее удобной для заказчика, в том числе в перечисленных в абзацах 2-6 данного пункта.

Согласно пункту 4.1. договора ежемесячно, не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным, исполнитель передает заказчику акт об оказанных услугах за прошедший месяц. По отдельным вопросам деятельности заказчика, в отношении которых исполнителем были оказаны услуги, предусмотренные договором, в порядке, согласованном сторонами, исполнителем может быть подготовлен подробный отчет.

Пунктом 5.3. договора предусмотрено, что все платежи по договору должны осуществляться исключительно в рублях РФ путем перечисления денежных средств на банковский счет исполнителя.

По оказанным услугам по обеспечению функционирования и организационно-техническому развитию системы управления распределительного сетевого комплекса в двухстороннем порядке составлены акты №№ 00000006 от 31.01.06 г., 00000013 от 28.02.06 г., 00000021 от 31.03.06 г., 00000031 от 30.04.06 г., 00000040 от 31.05.06 г., 00000049 от 30.06.06         г., 00000057 от 31.07.06 г., 00000066 от 31.08.06 г., 00000075 от 30.09.06 г., 00000094 от 31.10.06 г., 00000104 от 30.11.06 г. (т. 6 л.д. 37, 40, 43, 45, 48, 51, 54, 134, 137, 140, 143), отчеты от 28.02.06 г., от 31.03.06 г., от 30.04.06 г., от 31.05.06 г., от 30.06.06 г., от 31.07.06 г.,от 31.08.06 г., от 30.09.06 г., от 31.10.06 г., от 30.11.06 г., (т. 6 л.д. 38-39, 41-42, 44, 46-47, 49- 50, 52-53, 55-56, 135-136, 138-139, 141-142, 144-145), и оплата по которым произведена платежными поручениями №№ 1528 от 16.03.06 г., 2439 от 11.04.06 г., 3616 от 17.05.06 г., 4453 от 09.06.06 г., 5483 от 07.07.06 г., 6581 от 11.08.06 г., 7493 от 11.09.06 г., 8795 от 11.10.06 г., 10615 от 24.11.06 г., на общую сумму 11526485,83