Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2015 по делу n А78-555/2015. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

При расчете пропорции, указанной в абзаце четвертом настоящего пункта, эмитенты российских депозитарных расписок не учитывают сделки по размещению и (или) погашению    российских    депозитарных    расписок,    а    также    сделки    по    приобретению    и реализации представляемых ценных бумаг, которые связаны с размещением и (или) погашением российских депозитарных расписок.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Судом первой инстанции установлено, что согласно разделу 1 налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014 года налогоплательщиком отражена сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет в соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ в размере 25147 руб., исходя из сопоставления разности величин суммы восстановленного налога (1777602 руб.), и общей суммы налога, подлежащей вычету (1752455 руб.) – т. 1, л.д. 44-46, 47, т. 3, л.д. 36-44.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Налогового кодекса РФ.

Как следует из оспариваемого решения, материалов дела и установлено судом, проверяя задекларированные ИП Самсоняном А.Г. показатели по НДС за 1 квартал 2014 года, инспекция пришла к выводу о необходимости представления заявителем пояснений по вопросу ведения им раздельного учета или внесения соответствующих исправлений в данную налоговую декларацию, в связи с чем, на основании пункта 3 статьи 88 НК РФ в адрес заявителя направила сообщение от 16.06.2014 № 2.6-65/10062 (т. 3, л.д. 31-33).

В ответ на такое сообщение предпринимателем было подано заявление от 02.07.2014, согласно которому он пояснил, что им ведется раздельный учет по общей системе налогообложения и ЕНВД, и что в декларации по НДС был отражен входящий налог по товарам, реализованным в оптовой торговле, а удельный вес вычета увеличился за счет поступления товара под реализацию с отсрочкой платежей до конца года (т. 3, л.д. 34, 35).

По результатам оценки декларации заявителя и его пояснений от 02.07.2014, налоговым органом составлен акт камеральной налоговой проверки от 04.08.2014, в котором делан вывод о том, что поскольку доля вычетов в общей сумме исчисленного налога в 1 квартале 2014 года составила 98,6%, то товары (работы, услуги) при приобретении которых предъявленный налогоплательщику налог был заявлен на вычет, используется и в деятельности предпринимателя, связанной с применением ЕНВД, в связи с чем, суммы вычета по налогу в размере 1752455 руб. применены необоснованно (т. 3, л.д. 26-29).

Получив данный акт камеральной налоговой проверки 20.08.2014 (т. 3, л.д. 30), предприниматель обратился в инспекцию ещё с одним заявлением от 28.08.2014, в котором просил принять к дополнительному рассмотрению копии книг покупок по оптовой и розничной торговле, копии счетов-фактур, полученных в период с 01.01.2014 по 31.03.2014, указав при этом на то, что ранее им давались только пояснения относительно ведения раздельного учета, без представления каких-либо документов, поскольку для проведения камеральной проверки они и не истребовались, а также заявил о том, что в связи с закрытием торговой точки сформировался большой товарный остаток на складе, поступивший на реализацию, в связи с чем, он не включался в вычет по НДС и полностью поступил на реализацию в розничный отдел. Все транспортные, арендные платежи и расходы на реализацию товаров отнесены на расходы розничного магазина во избежание разногласий по разделению расходов в процентном соотношении по рознице и оптовой торговле (т. 3, л.д. 45, 46-63, 64-149, т. 4, л.д. 1-80).

Факт получения данного заявления со всеми указанными в нем документами инспекцией подтвержден.

По результатам рассмотрения документов инспекцией было принято решение от 30.09.2014 № 2.6-61/7766 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с предварительным извещением заявителя о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки (т. 3, л.д. 16-22, 24, 25).

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения считает правильными выводы суда первой инстанции о том, что при установленных конкретных обстоятельствах налоговый орган преждевременно и необъективно пришел к выводу о необоснованном заявлении предпринимателем налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014 года в размере 1752455 руб. по причине отсутствия у него раздельного учета и необходимой пропорции по смыслу пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ, с учетом следующего.

Подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговым органам предоставлено право требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов; проводить налоговые проверки в порядке, установленном настоящим Кодексом.

К числу налоговых проверок статьей 87 Налоговым кодексом РФ отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Вместе с тем Кодекс различает указанные формы налогового контроля, определив в рамках каждой из них права и обязанности как налогоплательщика, так и налогового органа.

Согласно пункту 1 статьи 88 Налогового кодекса РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если проверкой выявлены ошибки в декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся   в   документах,   имеющихся   у   налогового   органа,   и   полученным   в   ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (пункты 3 и 4 статьи 88 Кодекса).

Таким образом, в тех случаях, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов нет. Запрет на подобные действия содержится и в пункте 7 статьи 88 Налогового кодекса РФ, в силу которого при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с абзацем третьим пункта 2.1. Определения Конституционного Суда РФ № 266-О от 12.07.06 при проведении камеральных налоговых проверок на основе представленных налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, налоговые органы в силу статей 31, 88 и 93 Налогового кодекса Российской Федерации вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Что касается налогоплательщика, то, как следует из положений статей 171, 172 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации, находящихся в системной связи с его статьей 88, он не обязан, а вправе (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 3 статьи 172) приложить к подаваемой налоговой декларации документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость (в частности, счета-фактуры).

Обязанность по предоставлению таких документов возникает у налогоплательщика, согласно части четвертой статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, только при условии направления налоговым органом соответствующего требования. Поскольку решение об отказе в налоговом вычете выносится по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, налоговый орган не имеет права отказать налогоплательщику в налоговом вычете, если соответствующая налоговая проверка не была им проведена.

Пунктом 2.2. Определения Конституционного Суда РФ № 267-О от 12.07.06 также установлено, что полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.

Суд первой инстанции, правильно применив нормы права и правовые позиции, учитывая, что в составе налоговой декларации заявителя по НДС за 1 квартал 2014 года им была заявлена сумма налога к уплате в бюджет, а не к возмещению, пришел к обоснованному выводу, что обязанности по представлению документов в обоснование соответствующих показателей такой декларации наряду с ней у налогоплательщика не возникало.

Следовательно, налоговый орган, сомневаясь в правильности указания заявителем налоговых вычетов, правомерно воспользовался положениями пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса РФ, и адресовал налогоплательщику сообщение с требованием представления пояснений по вопросу ведения раздельного учета, и которые были заявителем фактически в последующем представлены.

Между тем, налоговый орган после получения ответа от предпринимателя и составления акта камеральной налоговой проверки с содержащимися в нем выводами о необоснованности предъявления к вычету 1752455 руб., и получением в последующем от заявителя еще одних пояснений с приложением документов в обоснование ведения раздельного учета и подтверждения вычетов по НДС, более никаких обращений к ИП Самсоняну А.Г. не инициировал, приняв в итоге оспариваемое решение о привлечении его к налоговой ответственности.

Суд первой инстанции посчитал, что тем самым налоговый орган породил у заявителя возможное восприятие отсутствия каких-либо нарушений или неточностей в показателях его декларации и достаточности тех пояснений и документов, которые были представлены им в налоговый орган по заявлению от 28.08.2014 после составления акта и до принятия оспариваемого решения.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы относительно неправильного применения судом первой инстанции норм Налогового кодекса РФ, учитывает вышеприведенные выводы суда, а также следующее.

Налоговый орган имеет предусмотренную законом возможность истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы (пункт 1 статьи 93 Налогового кодекса РФ). Обязанность по представлению документов возникает у налогоплательщика только в случае направления налоговым органом требования в порядке статьи 93 Налогового кодекса РФ. Поскольку обязанность подтвердить обоснованность заявленного налогового вычета первичными документами в ходе камеральной налоговой