Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2015 по делу n А78-7800/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Забайкальский район, п/ст. Даурия, ДОС 700, строение 1; магазин, расположенный по адресу: Забайкальский край, Забайкальский район, п/ст. Даурия, ул. Вокзальная, 22а.

Данные магазины были проданы по договорам купли-продажи недвижимости от 02.06.2011 (т.1, л.д.42-50), согласно пункту 3.1. каждого из договоров стоимость каждого магазина составляет 50 000 (пятьдесят тысяч) рублей, которые уплачены продавцу – Магеррамову Бахману Юсиф оглы до подписания указанных договоров.

Из договоров усматривается, что отчуждаемое имущество принадлежит Бутину Е.А.  (продавцу) на основании разрешений на ввод в эксплуатацию от 07.12.2010, выданных сельским поселением «Даурское» муниципального района «Забайкальский район» Забайкальского края.

17 октября 2013 года Бутиным Е.А. в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2011 год (форма 3-НДФЛ) с суммой к уплате 0 руб., сумма задекларированного дохода составила 150 000 руб., сумма расходов – 150 000 руб.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что доходы налогоплательщика за 2011 год определены налоговым органом в размере 1 771 893 руб. с учетом применения статьи 40 Налогового кодекса РФ, поскольку в ходе проверки установлено отклонение цен более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня цен, применяемых Бутиным Е.А. в 2011 году по договорам купли-продажи; занижение дохода от реализации объектов недвижимого имущества за 2011 года составило 1 621 893 руб.; расходы, уменьшающие полученные доходы, определены налоговым органом в размере 150 000 руб., согласно задекларированным в налоговой декларации. 

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом несоответствия цены, примененной по сделкам налогоплательщика, уровню рыночной стоимости реализованных объектов недвижимости в 2011 году, а также наличия оснований для изменения цены по соответствующим сделкам. Размер дополнительно вмененного Бутину Е.А. дохода, а также налоговой базы, подлежащей налогообложению, налоговым органом не доказан.

Выводы суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения требований заявителя являются правильными, исходя из следующего.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена настоящим Кодексом; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

На основании статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса РФ, то есть 13 процентов, база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса (пункт 3 статьи 210 Налогового кодекса РФ).

Согласно статье 221, пункту 1 статьи 227 Налогового кодекса РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов.

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ закреплено, что в случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи, а также обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.

В соответствии с пунктами 4-7 статьи 40 Налогового кодекса РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).

Согласно пунктам 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

При этом в силу пункта 12 этой статьи при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 статьи 40 Кодекса.

Исходя из смысла пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах предусмотрен определенный порядок расчета отклонения цены реализуемого товара более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, включая методы установления рыночных цен.

Пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1)  между взаимозависимыми лицами;

2)  по товарообменным (бартерным) операциям;

3)  при совершении внешнеторговых сделок;

4)  при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание акта выездной налоговой проверки и решения инспекции, заслушав пояснения представителя налогового органа в судебном заседании, пришел к выводу  о неподтверждении налоговым органом наличия оснований для проверки правильности применения цен по спорным сделкам, установленных в пункте 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ. Какого-либо обоснования позиции инспекции об отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения цены сделки от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени, которое послужило основанием для проверки цен по сделкам, инспекцией не приведено. Ссылка представителя налогового органа на сложившееся мнение инспектора таким основанием не является.

В ходе проверки налоговый орган направил запросы в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Забайкальскому краю о состоянии рыночных цен, сложившихся на территории Забайкальского края за июнь 2011 года (т.д. 3 л.д. 98). Согласно ответу Забайкалкрайстата (т.д. 3 л.д.99) территориальный орган данными о стоимости нежилых помещений на территории Забайкальского края не располагает.

Налоговым органом также был направлен запрос в ООО «Агентство оценки и экспертизы собственности» от 19.12.2013 г. № 2.7-3.1 /07196 (т.д. 3 л.д.100) о наличии цен рыночной стоимости 1 кв.м. нежилого помещения – Забайкальский, Борзинский район.

На указанный ответ был получен ответ, согласно которому рыночная стоимость 1 кв.м. нежилого помещения торгового назначения в Борзинском районе на июнь 2011 года составляет 18 000 руб., сведения о рыночной стоимости 1 кв.м. нежилого помещения в Забайкальском районе агентство представить не может в связи с ее отсутствием: оценка нежилой недвижимости в 2011 г. агентством в Забайкальском районе не производилась (т.д. 3, л.д. 101).

Как следует из материалов дела и установлено судом, налоговый орган на основании отчетов об определении рыночной стоимости магазина №13/12/703, №13/12/702, № 13/12/701, составленных специалистами ООО «Агентство оценки собственности» на основании договора № 13/11/015 от 28.11.2013 (т.д. 3 л.д. 102-105), пришел к выводу о занижении налогоплательщиком более чем на 20 процентов стоимости реализованного имущества от уровня рыночных цен.

По результатам проведенной специалистами оценки рыночная стоимость магазинов по состоянию на дату реализации - 02.06.2011- составила:

1.                  магазин, расположенный по адресу: Забайкальский край, Забайкальский район, п/ст Даурия, строение 3 – 836 137 руб. (отчет № 13/12/703   - т.1, л.д. 83-168);

2.                  магазин, расположенный по адресу: Забайкальский край, Забайкальский район, п/ст. Даурия, ДОС 700, строение 1 – 423 597 руб. (отчет № 13/12/702 – т. 2, л.д.1-111);

3.                  магазин, расположенный по адресу: Забайкальский край, Забайкальский район, п/ст. Даурия, ул. Вокзальная, 22а – 512 159 руб. (отчет № 13/12/701 – т.2, л.д. 112-196).

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией инспекции относительно того, что право налоговых органов на привлечение специалистов при проведении действий по осуществлению налогового контроля с целью получения достоверной и объективной информации предусмотрено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31, пунктом 1 статьи 96 Налогового кодекса РФ, в связи с чем полученные по результатам исследований отчеты могли быть использованы налоговым органом для определения результатов сделки и подлежали исследованию и оценке судом наряду с другими доказательствами по делу. Наличие рекомендаций вышестоящего налогового органа о привлечении для оценки экспертов в порядке статьи 95 Налогового кодекса РФ само по себе не свидетельствует о получении налоговым органом доказательств с нарушением Налогового кодекса РФ. Выводы суда первой инстанции в данной части основаны на ошибочном толковании норм права.

Суд апелляционной инстанции, исходя из того, что отчеты об определении рыночной стоимости магазинов являются доказательствами по делу, исследовав и оценив их в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами, доводами и возражениями сторон, приходит к следующим выводам.

Налоговый орган при принятии результатов исследования специалиста при доначислении налога на доходы физических лиц, не учел, что статьей 40 Налогового кодекса РФ предусмотрены и другие методы определения рыночной цены для целей налогообложения (помимо определения рыночной цены путем учета сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров, такие как метод цены последующей реализации и затратный метод, которые подлежат применению последовательно в случае невозможности определения рыночной цены предыдущим методом.

Так, в соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях