Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2015 по делу n А58-4728/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Суд первой инстанции указал, что учетной политикой Общества, утвержденной приказом от 29.12.2011 №621 «О продлении учетной политики по ЗАО «Иреляхнефть» для целей налогообложения на 2012 год и учетной политики по формированию и исчислению налогов, сборов, взносов и платежей» по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной для определения количества добытого полезного ископаемого предусмотрен прямой метод посредством применения уровнеметров, установленных на резервуарах хранения нефти и счетчиков нефти, отпускаемой покупателям, за вычетом количества растворителя асфальто-смолопарафиновых отложений (АСПО), технологических потерь нефти (утвержденных в установленном порядке), а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами.

Следует отметить, что соответствующего раздела учетной политики в материалах дела не имелось, но по предложению апелляционного суда он был представлен налоговым органом, и указанный судом первой инстанции порядок определения количества добытого полезного ископаемого подтвердился.

Коллегией Министерства нефтяной промышленности СССР (протокол от 15 октября 1984 г. N 44 п. IV) утверждены Правила разработки нефтяных и газонефтяных и газонефтяных месторождений (согласованы Госгортехнадзором СССР (Постановление от 18.10.84 N 52), Министерством геологии СССР (письмо от 23.10.84 РС-04/65-6502) Министерством газовой промышленности СССР (письмо от 12.09.84 ВТ-708)) – далее Правила.

В соответствии с пунктом 9.3. Правил по видам документация по разработке нефтяных месторождений и эксплуатации скважин подразделяется на первичную, сводную и обобщающую.

Согласно пункту 9.4. Правил первичная документация включает объективные данные различных измерений и исследований, имеющих отношение к технологическим процессам добычи нефти. К основным первичным документам относятся, в том числе, журнал замеров продукции скважин и закачки вытесняющих агентов; суточный рапорт о работе скважин или сведения о работе скважин, полученные по системе телемеханики;

Согласно пункту 9.5. Правил сводная документация систематизирует и объединяет информацию, содержащуюся в первичной документации, и заполняется в соответствующих цехах, ЦНИПРах, ЦНИЛах и других организациях. К основным сводным документам относятся: а) дело скважины (паспорт, карточки добывающих и нагнетательных скважин, карточки по  исследованию скважин); б) технологические режимы; в) сводные ведомости по отбору нефти, газа, воды, обводненности, учету времени работы скважины и др.; г) каталоги, таблицы, графики, диаграммы и др.

Обобщающая документация содержит обработанную первичную информацию по укрупненным объектам и показателям и ведется в различных звеньях (цех, ЦНИПР, НГДУ, объединение, отраслевые НИПИ) в соответствии с распределением функций в данном объединении. К основным обобщающим документам относятся: а) паспорт производственного нефтегазодобывающего предприятия; б) каталог структуры запасов; в) геологические отчеты; г) отчеты по состоянию и движению фонда скважин; д) паспорт месторождения (залежи, объекта); е) геологические профили и карты (структурные, разработки, изобар, распределения запасов и др.); ж) отчетные формы для ЦСУ и Госплана СССР (пункт 9.6. Правил).

В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон №129-ФЗ) принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. При этом утверждаются формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

Для определения количества добытой нефти типовые формы первичных учетных документов, формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности не предусмотрены, Обществом формы первичных учетных документов не утверждены.

Согласно пункту 1 статьи 9 Закона № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона №129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Положением о раздельном учете добычи нефти из введенных в эксплуатацию бездействующих, контрольных и находящихся в консервации скважин на нефтяных месторождениях, утвержденным Министром топлива и энергетики Российской Федерации 10 декабря 1999 г. N К-10439, Министром экономики Российской Федерации 1 декабря 1999 года (далее – Положение о раздельном учете) в качестве первичного документа оперативной отчетности по добыче нефти упомянут месячный эксплуатационный рапорт, формируемый непосредственно в цехах по добыче нефти и газа на основе данных по замерам дебитов жидкости, обводненности продукции и времени работы скважин. Согласно упомянутом положению в месячном эксплуатационном  рапорте должна содержаться информация о принадлежности скважины к месторождению (лицензионному участку) и объекту эксплуатации, способе эксплуатации, дебите нефти, обводненности продукции, отработанном времени и добыче нефти в отчетном месяце и с начала года. На основе данных месячных эксплуатационных рапортов организации, осуществляющие добычу нефти, представляют в ГП ЦДУ "Нефть" Минтопэнерго России месячную, квартальную и годовую оперативную информацию о вводе в эксплуатацию и работе бездействующих скважин и объемах добычи нефти по ним по разработанным формам.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в ходе проверки налоговым органом, наряду с прочим, истребованы: месячные эксплуатационные рапорты по добыче нефти, газа по скважинам, журналы суточного учета добычи нефти, газа, рассолов по скважинам, отчет 6-гр по добытым в 2012 году полезным ископаемым, пояснительные записки к отчетам 6-гр по добытым в 2012 году полезным ископаемым, акты списания запасов нефти, газа, конденсата, гелия за 2012 год, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры по реализации нефти, газа, договоры на поставку нефти, газа.

На требование налогового органа заявителем в ходе проверки представлены: отчеты о работе добывающих скважин, сменные и технологические журналы суточного учета добычи нефти, газа за ноябрь 2011, 2012 годов, за декабрь 2011, 2012 годов (по остальным периодам сменные журналы не сохранились), отчет 6-гр по добытым в 2012 году полезным ископаемым, пояснительные записки к отчетам 6-гр по добытым в 2012 году полезным ископаемым, акты списания запасов нефти, газа, конденсата, гелия за 2012 год, товарно-транспортные накладные.

Статьей 341 Налогового кодекса России налоговым периодом по налогу на добычу полезных ископаемых признается календарный месяц.

Представленные Обществом отчеты о работе добывающих скважин содержат следующую информацию помесячно: количество добытой за месяц, с начала года, с начала эксплуатации нефти, воды и газа; процент воды; среднесуточный дебит; часы эксплуатации.

Суд первой инстанции пришел к выводам, что, поскольку учетной политикой Общества предусмотрен прямой метод определения количества добытой нефти, товарно-транспортная накладная как первичный документ учета, предназначенный для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, не может являться первичным документом для определения количества добытой нефти. Из доводов Общества не следует, что использованные налоговым органом для определения налоговой базы по НДПИ данные отчетов о работе добывающих скважин недостоверны и потому не могут быть применены. Иных первичных документов с указанием данных измерительных средств и устройств по итогам налоговых периодов НДПИ заявителем не представлено. Соответственно, оснований для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным не имеется.

Апелляционный суд не может согласиться с окончательным выводом суда первой инстанции об отсутствии оснований для признания решения налогового органа недействительным в части в связи со следующим.

Как следует из указанных выше норм, видом добытого полезного ископаемого  (п/п.3 п.2 ст.337 НК РФ) и объектом обложения НДПИ (п/п.1 п.1 ст.336) является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, измеряемой в массе нетто (п.1 ст.339 НК РФ), при чем массой нетто признается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами.

Как следует из учетной политики общества, количество добытого полезного ископаемого по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется в три этапа:

1)                 Определение объема добытой нефти путем сложения объема нефти отпущенной потребителям с разницей остатков по резервуарам хранения нефти на начало и конец периода за минусом объема газоконденсатного топлива или нефти, закачанной в скважины (растворитель АСПО).

2)                 Определение массы нефти путем пересчета объема через плотность.

3)                 Определение массы нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной путем вычета из массы нефти количества соли, воды, механических примесей.

Из анализа указанной схемы расчета апелляционный суд приходит к выводу, что обществом расчет добытого полезного ископаемого по нефти определяется неверно, поскольку на первом этапе объем нефти берется тот, который отпущен потребителям, то есть это уже нефть очищенная от соли, воды и примесей. Следовательно, уменьшение массы нефти (для получения массы нетто) на третьем этапе на массу воды, соли и примесей не обоснованно. Содержащаяся в учетной политике схема расчета количества полезного ископаемого по нефти не соответствует НК РФ и приводит к занижению количества добытого полезного ископаемого, более того, создает условия для хищения нефти, особенно в совокупности с тем, что количество объема полезного ископаемого предлагается определять не по показаниям контрольно-измерительных приборов, а по товарно-транспортным документам. Соответствующий вывод суда первой инстанции является обоснованным.

Вместе с тем, при изучении порядка расчета налога налоговым органом, апелляционный суд приходит к выводу, что он произведен неверно, а именно: как следует из решения налогового органа, (например, т.1 л.д.177-178), налоговый орган просто взял показания контрольно-измерительных приборов, установленных на скважинах, то есть измеряющих объем нефти вместе с солью, водой и примесями, перевел данный объем в массу через плотность, и учел утвержденные нормативные технологические потери (т.7 л.д.32, 73). Таким образом, налоговым органом количество добытого полезного ископаемого также определено неверно.

На вопрос апелляционного суда представители налогового органа пояснили, что в ходе проверки требование о предоставлении данных лабораторных анализов не выставлялось, так как общество поясняло, что анализы производились не постоянно, а выборочно по просьбам покупателей.

Из указанного следует, что  налоговым органом, не смотря на возможные нарушения со стороны общества, которое и в своей учетной политике установило и в соответствии с НК РФ, должно было производить регулярные лабораторные исследования, всех необходимых мер по достоверному определению налоговых обязательств общества предпринято не было. Апелляционный суд полагает, что налоговый орган имел возможность определить налоговые обязательства и расчетным путем, поскольку в Технологической схеме разработки Иреляхского газонефтяного месторождения имеются соответствующие обобщенные данные по результатам геологоразведочных работ (например, в разделе 2.3.).

Возможность достоверного определения налоговых обязательств по материалам дела отсутствует.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что решение налогового органа в оспариваемой обществом части подлежит признанию недействительным, а решение суда первой инстанции подлежит отмене по п.1 ч.1 ст.270 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от  09 октября 2014 года по делу № А58-4728/2014 отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Признать недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу РФ, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) от 30 декабря 2013 года №08-08/4-Р в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых по добыче нефти в сумме 5 675 868 руб., начисления штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добычу  полезных ископаемых в сумме 1 124 928 руб., начисления пеней за просрочку исполнения обязанностей по уплате налога на добычу полезных ископаемых в сумме 712 176,88 руб.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий                                                                 Е.О.Никифорюк

Судьи                                                                                                           В.А.Сидоренко

Э.В.Ткаченко