Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2015 по делу n А78-8946/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Как правильно указывает суд первой инстанции, согласно оспариваемому решению и материалам дела индивидуальный предприниматель в проверяемый период применял упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы». Налогоплательщик осуществлял закуп и реализацию леса и лесопродукции на внутреннем рынке, передача товара и получение оплаты оформлены соответствующими документами, операции отражены в налоговом учете индивидуального предпринимателя.

Налоговый орган пришел к выводу, что услуги по перевозке реализуемых лесоматериалов фактически индивидуальным предпринимателем получены безвозмездно за счет третьего лица ООО «Тагви», их стоимость составляет внереализационный доход предпринимателя и подлежит налогообложению. Указанные выводы сделаны налоговым органом исходя из совокупности следующих обстоятельств:

услуги по перевозке лесоматериалов индивидуальному предпринимателю оказывало ООО «Тагви» без оформления каких-либо договоров;

собственных материально-технических и трудовых ресурсов для поставок лесопродукции налогоплательщик не имеет, договоров на оказание услуг по приемке, погрузке-разгрузке, перевозке реализуемых в адрес своих контрагентов лесоматериалов не заключал;

из договоров поставки лесопродукции следует, что поставка лесопродукции осуществляется путем отгрузки железнодорожным транспортом покупателю. План вагонов для индивидуального предпринимателя предоставляется через ООО «Тагви»;

взаимозависимость налогоплательщика с ООО «Тагви», что следует из протокола допроса С.А. Тагмазьян (т. 2 л.д. 130-131);

ООО «Тагви», не имея прямых договорных отношений с взаимозависимым лицом за счет собственных сил и средств, используя подвижной состав, который ему предоставляет ООО «Транслес», осуществляет погрузку леса, принадлежащего индивидуальному предпринимателю в вагоны и его доставку до покупателей, контрагентов Мелконян Д.С.;

расходы по транспортировке леса (жд тариф, подача-уборка вагонов) ООО «Тагви» после доставки леса перепредъявляет контрагентам – покупателям индивидуального предпринимателя путем выставления счетов-фактур;

учитывая, что индивидуальный предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы», он не уменьшает сумму полученных доходов на расходы, связанные с оплатой услуг, с перевозкой реализуемого товара, вместе с тем операция по «перевыставлению» стоимости данных услуг своим покупателям создаст ситуацию, когда оплата за «перевыставленные» услуги поступит на ее счет и она должна будет учесть их в составе доходов. Расходные операции отнесены на ООО «Тагви».

Суд первой инстанции пришел к выводу, что выводы налогового органа являются  необоснованным и преждевременным, поскольку из материалов дела следуют обстоятельства, опровергающие выводы налогового органа о разработанной взаимозависимыми лицами схеме получения необоснованной налоговой выгоды в виде невключения  в состав налоговой базы доходов от безвозмездного получения индивидуальным предпринимателем услуг перевозки. При этом суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Из содержания договоров поставки следует, что индивидуальный предприниматель производил  реализацию пиловочника, пиломатериалов ОАО «СЦКК», ООО «Новосибирская торговая компания», ОАО «Селенгинский ЦКК», ООО «Велес», ООО Фирма «Арсенал», ООО «Велс», ООО «Корвет», ООО «Выбор», ООО «Стройкомплект», ООО «Технокомплект» (т. 3 л.д. 1-28). Операции по поставке товаров отражены в книге доходов и расходов индивидуального предпринимателя (т. 3 л.д. 24-32, т. 7 л.д. 1-8), оформлены счетами-фактурами, накладными, спецификациями (т. 3 л.д. 33-56, т. 7 л.д. 29-34, 37-42, 45-57, 60-66, 69-73, 77-83, 86-90, 93-98, 101-103, 106-114, 117-129, 132-138, 141-151, т. 8 л.д. 3-11, 15-24, 28-38, 43-50, 54-55, 59-65, 68-73, 77-89, 93-97, 99-114, 118-123, 127-135, 137-141, 145-154).

Факт осуществления реальной хозяйственной деятельности индивидуальным предпринимателем подтверждается выводами налогового органа, согласно которым Мелконян Д.С. фактически могла принимать закупаемый лес и пиломатериалы у поставщиков на принадлежащем ей земельном участке на территории, прилежащей к заданию гостиницы (протокол осмотра территории от 12.02.2014). Указанные факты подтвердили поставщики леса в протоколах допроса свидетелей.

При этом условиями договоров с ООО «Велс» (т. 3 л.д. 12-14, 21-24, т. 7 л.д. 9-10), ООО «Велес» (т. 3 л.д. 15-17, т. 7 л.д. 12-14), ООО «Стройкомлект» (т. 3 л.д. 18-20, т. 7 л.д. 20-22), ООО «НТФ» (т. 3 л.д. 24-26, т. 7 л.д. 15-17), ООО «ТехКомплект» (т. 3 л.д. 27- 28, т. 7 л.д. 18-19) было предусмотрено, что поставка товара покупателю осуществляется путем отгрузки железнодорожным транспортом, план вагонов для ИП Мелконян (Тагмазьян) Д.С. предоставляется через ООО «Тагви».

По договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 Гражданского кодекса РФ). Поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве получателя (пункт 1 статьи 509 Гражданского кодекса РФ). Доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях (пункт 1 статьи 510 Гражданского кодекса РФ).

По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (пункт 1 статьи 785 Гражданского кодекса РФ), из чего следует, что по своей юридической природе он относится к двусторонним договорам, заключаемым в пользу третьего лица - грузополучателя, за исключением случаев, когда последний совпадает в одном лице с грузоотправителем.

Как правильно укаызвает суд первой инстанции, из протокола допроса Тагмазьян С.А. следует, что ООО «Тагви» оказывало ж/д услуги по договорам с ООО «НТФ», ООО «Стройкомплект», ООО «Технокомплект», ОАО «Селенгинский ЦКК» и др., которые являлись клиентами ИП Мелконян Д.С. В договорах, которые Мелконян Д.С. заключала с указанными контрагентами, указана только поставка леса и лесоматериалов по ценам за 1 кв.м лесоматериалов, а ж/д услуги по поставке продукции указано, что будет проводить ООО «Тагви», так как договоры по доставке лесопродукции   заключены с ООО «Тагви» (т. 2 л.д. 130-132).

Согласно протоколу допроса Удаловой Н.К., главного бухгалтера ООО «Тагви», ООО «Тагви» оказывало услуги по подаче-уборке и погрузке вагонов, ж.д. тариф. Оплата производилась перечислением на расчетный счет и в кассу предприятия (т. 6 л.д. 108-109).

Операции по оказанию услуг перевозки отражены в книге учета доходов и расходов ООО «Тагви» (т. д. 4, 5), оплата услуг также производилась согласно выписке по расчетному счету на счет ООО «Тагви» (т. 6 л.д. 1 – 101).

ООО «Тагви» самостоятельно выставляло соответствующие счета-фактуры на оплату железнодорожного тарифа, подачу-уборку, аренду вагонов (далее перевозочные услуги) покупателям товара индивидуального предпринимателя (т. 7 л. д. 35, 43, 58, 67, 75, 84, 91, 99, 104, 115, 130, 139, т. 8 л.д. 1, 12, 13, 25, 58,51, 56, 66, 74, 90, 98, 115, 124, 136, 142). При этом из указанных счетов-фактур усматривается, что ООО «Тагви» оказывало перевозочные услуги как контрагентам заявителя, так и своим собственным контрагентам по договорам купли-продажи.

Акты об оказании услуг по перевозке подписаны между ОАО «Российские железные дороги» и ООО «Тагви» (т. 7 л.д. 36, 44, 59, 68, 76 , 85, 92, 100, 105, 116, 131, 140, т. 8 л.д. 2, 14), об оказании услуг по предоставлению железнодорожного состава и (или) контейнеров между ООО «Транслес» и ООО «Тагви» (т. 8 л.д. 26-27, 40-42, 52-53, 57-58, 67, 75-76, 91-92, 116-117, 125-126, 143-144).

В материалы дела третьим лицом представлены договоры с ООО «Тагви» об оказании перевозочных и связанных с ними перевозочных услуг, в том числе об оказании услуг разгрузки автомашин, погрузки пиловочника в вагон с ООО «Стройкомплект» (т. 10 л.д. 10-11), ООО «ТехКомплект» (т. 10 л.д. 33), ООО «Велес» (т. 10 л.д. 135), соответствующие им расчетные и первичные документы, согласно которым заказчик оплачивает все затраты, понесенные вследствие погрузки (жд тариф, подача и уборка вагонов и т.д.). В указанных взаимоотношениях индивидуальный предприниматель участия не принимает.

Согласно статье 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Из условий договоров суд первой инстанции пришел к правильному  выводу, что доставка и погрузка пиломатериалов осуществлялась ООО «Тагви» по самостоятельным сделкам между покупателями товара и ООО «Тагви», что подтверждается договорами перевозки, счетами-фактурами, выставленными ООО «Тагви» в адрес грузополучателей. Оплата оказанных услуг от грузополучателей поступала непосредственно в адрес перевозчика. Выручка от оказания услуг перевозки включена в налогооблагаемую базу ООО «Тагви». Таким образом, заказчиками и получателями услуг по заключенным договорам оказания перевозочных услуг являлись покупатели товаров налогоплательщика, а не сам индивидуальный предприниматель, продавший им товар. ООО «Тагви» перевозило груз не для индивидуального предпринимателя, а для покупателей товаров, оплативших товар в рамках договоров поставки, в цену которого не входили услуги перевозки.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что  не усматривается наличия каких-либо безвозмездных отношений, в том числе безвозмездного получения услуг перевозки, между участниками данных сделок, в том числе между индивидуальным предпринимателем и ООО «Тагви», следовательно, они не могут быть квалифицированы таковыми и в рамках налогового законодательства.

В силу статьи 346.15 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса;

внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.

Согласно п. 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 248 Налогового кодекса РФ для целей настоящей главы имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности          передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Указанные нормы корреспондируют нормам гражданского законодательства, классифицирующим сделки на безвозмездные и возмездные. Согласно п. 3 статьи 423 Гражданского кодекса РФ каждый договор предполагается возмездным если из закона или существа договора не вытекает иное (п.3 ст.423 ГК РФ). При этом возмездность договора означает, что имущественному предоставлению со стороны контрагента, исполняющего свою обязанность, соответствует встречное имущественное предоставление другого контрагента. При предоставлении каждой стороной равноценного имущества возмездность приобретает характер эквивалентности. При заключении безвозмездного договора одна сторона обязуется совершить или совершает какое-либо действие в пользу другой, не получая от нее денежного вознаграждения или иного встречного предоставления.

Учитывая, что выводы об отсутствии безвозмездных отношений между участниками спорных отношений, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что вменение налогоплательщику внереализационных доходов в виде доходов в виде безвозмездно полученных услуг является незаконным.

При этом не усматривается влияния факта взаимозависимости на создание схемы получения необоснованной налоговой выгоду, поскольку из материалов дела следует, что ООО «Тагви», являясь правообладателем на подъездные железнодорожные пути необщего пользования (т. 10 л.д. 112-116) и заключив договор на организацию перевозок грузов с перевозчиком ООО «Транслес» (т. 2 л.д. 140-149), оказывал подобные услуги по сопоставимым ценам не только контрагентам налогоплательщика, но и другим контрагентам при аналогичных обстоятельствах, например ОАО «МРСК Сибири», ООО «Пиломатериалы Бады», ООО «Сталкер», ООО «РусБалЛес» (т. 10 л.д. 117-127). Сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п. 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком