Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2007 по делу n А19-5090/07-24. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

20.11.2006 была представлена в налоговый орган декларация по НДС за октябрь 2006 года с отражением по коду строки 20102 «Налоговая база» -37 546 286 руб., в т.ч. и за период с октября 2003 по декабрь 2005. Документы, подтверждающие право на применение ставки 0 % были полностью представлены 23.11.2006. По результатам проверки указанной декларации и документов налоговым органом принято решение № 07-27/1415 от 19.02.2007 о подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, предусмотренной ст.165 НК РФ в размере 37 358 638 руб., в части 187 648 руб. отказано в связи с неправильным использованием курса доллара США при расчете рублевого эквивалента экспортной выручки (стр. 36 решения). В том числе подтверждено право на применение ставки 0 % по операциям с октября 2003 по декабрь 2005, по которым налоговым органом предъявлен к уплате налог по решению № 13-25/9 от 19.02.2007, что не отрицается сторонами.

Следовательно, до составления акта выездной налоговой проверки - 29.12.2006, а также до вынесения оспариваемого решения - 19.02.07 у налогового органа имелись все документы, подтверждающие право налогоплательщика на применение ставки 0 % по экспортным операциям за период с октября 2003 по декабрь 2005.

При таких обстоятельствах налоговый орган должен был учесть представленные документы при  принятии оспариваемого решения. То, что налоговая декларация по ставке 0% и соответствующий пакет документов были представлены после окончания проверки, не может повлиять на выводы суда, т.к. названные документы были представлены в налоговый орган до составления акта проверки и вынесения оспариваемого решения.   

  Кроме того, обоснованность применения ставки 0 % подтверждена решением налогового органа №07-27/1415, которое вынесено одновременно с оспариваемым решением - 19.02.2007, т.е. инспекцией одновременно признано право на применение налогоплательщиком ставки 0 % по указанным операциям (и как следствие, отсутствие задолженности перед бюджетом по уплате данных сумм НДС), и предложено уплатить суммы НДС по экспорту как неуплаченные, тем самым, нарушая права налогоплательщика.

В суде первой инстанции налогоплательщиком в качестве дополнительного доказательства по делу представлено решение налогового органа о подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, предусмотренной ст. 165 НК РФ от 18.07.2007 г. № 07-27/205. Данное решение вынесено по результатам проверки налоговой декларации заявителя по налогу на добавленную стоимость за март 2007 года, поданной 09.04.2007. В данной декларации в разделе 5 «Расчет суммы налога по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения ставки 0 процентов по которым документально подтверждена», отражены по коду операции «1010401» налоговая база по НДС по экспорту в размере 7 910 818 руб., в т.ч. и за период с января 2003 года по сентябрь 2003 года.

Таким образом, налоговым органом вышеуказанными решениями от 19.02.2007 и от 18.07.2007 полностью подтверждено право налогоплательщика на применение ставки 0 % по экспортным операциям за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 на оспариваемую налогоплательщиком сумму, что не оспаривается инспекцией.

Учитывая, что обществом налоговому органу были представлены все требуемые документы, подтверждающие обоснованность применения ставки 0%, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о необоснованности требования налогового органа уплатить НДС по экспортным операциям с собственными полезными ископаемыми в сумме 6 810 563 руб.

 Как было указано выше, данная сумма включает в себя сумму НДС, исчисленную с авансовых платежей, уплаченных по экспортным контрактам, в размере 447031 руб.

В суд первой инстанции были представлены платежные поручения №397 от 20.12.2005г., №307 от 20.10.2005г., №351 от 21.11.2005г., подтверждающие уплату НДС, исчисленную с авансовых платежей, уплаченных по экспортным контрактам.

Не указание в представленных налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды начисление данной суммы НДС может являться основанием для доначисления этой суммы, а согласно оспариваемому решению НДС в размере 447031 руб. было предложено уплатить. Таким образом, обществу было предложено повторно уплатить уже уплаченные в бюджет суммы НДС.

Кроме того, учитывая, что налогоплательщиком была подтверждена обоснованность применения ставки 0%, у налогового органа отсутствовали основания предлагать уплатить НДС, исчисленный с авансовых платежей, уплаченных по экспортным контрактам, т.к. на момент принятия оспариваемого решения у налогоплательщика отсутствовала обязанность по уплате НДС по экспортным операциям.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно указал, что налоговым органом в нарушение ст. 101, 156, 165, 166 НК РФ необоснованно доначислен к уплате НДС в размере 6 810 563 руб. - по экспортным операциям с собственными полезными ископаемыми, и НДС в размере 2 106 443 руб. - по экспортным операциям по договорам комиссии, и признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части предложения уплатить НДС в сумме 8 917 006 руб.

Проверкой установлено, что налогоплательщиком неправомерно предъявлен НДС (внутренний рынок + экспорт) к возмещению в сумме 537 456 руб., из них 357 292 руб. - НДС по внутреннему рынку (стр.14 оспариваемого акта), который налогоплательщиком не оспаривается.

С учетом вышеизложенного, требования заявителя в части признания незаконным уменьшение предъявленного к возмещения НДС в сумме 180 164 руб. (537 456 руб. - 357 292 руб.) по экспортным операциям обоснованны и подлежат удовлетворению.

В этой части никаких доводов в апелляционной жалобе нет приводилось.

В соответствии с п.1 ст.75 НК РФ пенями признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пени являются компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в установленный срок.

Согласно п. 1 ст. 174 НК РФ уплата НДС за истекший налоговый период производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.

Из п. 9 ст. 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате НДС в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

Поэтому, предусмотренные ст. 75 НК РФ пени начисляются начиная с 181 -го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0 % вместе с указанными НК РФ документами.

Учитывая, что налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 % и документы, указанные в п. 1 ст. 165 НК РФ, были поданы заявителем с пропуском установленного законом 180-дневного срока, у него возникла обязанность по уплате НДС по налоговой ставке 20 %(18%) и уплате соответствующей суммы пени.

Согласно оспариваемому решению пени на сумму экспортного НДС были начислены без учета 180-ти дней в размере 1 584 931 руб. Сумма пени в размере 299 105 руб. начислена за неуплату НДС по внутреннему рынку и не оспаривается налогоплательщиком.

Как следует из согласованного сторонами расчета пени, начисленных за неуплату НДС по экспорту, исчисленных начиная со 181-го дня по каждой операции и до даты подачи в налоговый орган декларации по ставке 0 % с приложением документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, сумма пени составила 1 182 190 руб.

Следовательно, пени в сумме 1 209 519 руб. (2 690814 руб. (всего сумма пени по решению) – 299105 руб. (сумма пени по внутреннему рынку) – 1182190 руб.) доначислены налоговым органом необоснованно, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования заявителя в этой части.

В этой части в апелляционной жалобе никаких доводов не приводилось.

На основании абз.2 п.9 ст. 167 НК РФ, в случае, если на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, не собран, налогоплательщик обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент ее формирования с даты отгрузки товара, исчислить сумму НДС и уплатить его (абз. 1 ст. 52, абз. 1 и 2 п. 1 ст. 45 НК РФ).

Невыполнение названных действий является неуплатой налога в результате занижения налоговой базы, неправомерного бездействия налогоплательщика, влекущих применение ответственности, установленной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога.

Оспариваемым решением налогового органа налогоплательщик с учетом срока давности привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в 2003 - 2005 годах (экспорт + внутренний НДС) в сумме 1 481 732,8 рублей, в том числе штраф по внутреннему НДС 48 893 руб. и штраф по НДС по экспортным операциям 1 432 839,8 руб.

Правомерность привлечения к ответственности за неуплату внутреннего НДС не оспаривается налогоплательщиком.

Учитывая, что в установленные законом сроки обществом НДС, подлежащий уплате, не исчислялся и в бюджет не уплачивался, суд первой инстанции правомерно указал, что общество обосновано привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 481 732,8 рублей, в том числе штраф по внутреннему НДС 48 893 руб. и на штраф по НДС по экспортным операциям 1 432 839,8 руб.

   В соответствии с п.1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно п.3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл.16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Проанализировав указанные заявителем в качестве смягчающих ответственность обстоятельства, принимая во внимание характер и обстоятельства налогового правонарушения, совершенного налогоплательщиком, учитывая несоразмерность взыскиваемой суммы штрафных санкций, то, что ранее налогоплательщик не привлекался к налоговой ответственности за аналогичные правонарушения по неуплате НДС по экспортным операциям, суд первой инстанции  правомерно снизил размер налоговых санкций по п.1 ст. 122 НК РФ, подлежащих взысканию с налогоплательщика, до 500 000 руб., в связи с чем признал недействительным п.п.а п.1 оспариваемого решения в части доначисления штрафа в размере 981732,80 руб. (1481732,80 руб. (всего по решению) – 500000 руб.).  

Доводы налогового органа о том, что обществом оспаривался НДС только по экспортным операциям, следовательно, снижение штрафа должно было быть применено только в отношении штрафа за неуплату НДС по экспортным операциям, следовательно, решение налогового органа должно было быть признано недействительным в части доначисления штрафа в размере 932732,80 руб. (1 432 839,8 руб. – 500000 руб.), не могут быть приняты во внимание.

Как следует из заявления общества, решение налогового органа в части п.п.а п.1 оспаривалось полностью, а не только в части доначисления штрафных санкций за неуплату НДС по экспортным операциям. Следовательно, суд первой инстанции, принимая во внимание смягчающие обстоятельства, правомерно применил п.3 ст.114 НК РФ ко всей сумме доначисленных налоговых санкций, а не только к сумме штрафа, начисленного за неуплату НДС по экспортным операциям.

Принимая решение о доначислении НДПИ в размере 333 735 руб., соответствующих пеней в размере - 96 926,19 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 58 554,60 руб., налоговый орган указал, что общество неправомерно применяло коэффициент 0,7 при исчислении НДПИ. Представленные налогоплательщиком документы не подтверждают выполнение им двух условий на применение коэффициента 0,7. Лицензия УДЭ 00770 ТР, выданная 03.07.2002, не содержит сведений о том, что налогоплательщик по состоянию на 01.07.2001 г. был освобожден от уплаты отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Действовавшая в 1999 - 2002 годах лицензия УДЭ 00294 ТП предоставляла право только на поиск и оценку полезных ископаемых и не предусматривала права на добычу полезных ископаемых, следовательно, налогоплательщик не мог разрабатывать в 2001 году Горлыкгольское месторождение.

В соответствии с п.2 ст. 342 НК РФ налогоплательщики, осуществившие за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторождений полезных ископаемых или полностью возместившие все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых и освобожденные по состоянию на 1 июля 2001 года в соответствии с федеральными законами от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений, уплачивают налог в отношении полезных ископаемых, добытых на соответствующем лицензионном участке, с коэффициентом 0,7.

Аналогичная позиция содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.06.2006 №14842/05, согласно которому уплачивать налог на добычу полезных ископаемых с коэффициентом 0,7 налогоплательщики вправе при наличии одновременно двух условий, предусмотренных п. 2 ст. 342 НК РФ, а именно: осуществления за счет собственных средств поиска и разведки полезных ископаемых и освобождения по состоянию на 01.07.2001 от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений либо полного возмещения всех расходов государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых.

Налогоплательщик представил в суд первой инстанции документы, в том числе: устав, лицензии на право пользования недрами, контракты, протоколы заседаний БурТКЗ, договор платного временного пользования участком недр и др., подтверждающие осуществление деятельности, связанной с поиском, разведкой и освоением полезных ископаемых (поделочного камня нефрит-сырец), а также с реализацией за пределы РФ добытых ископаемых в рамках внешнеэкономической деятельности.

Так, заявитель с 1999 года осуществлял деятельность по «поиску и оценке месторождений нефрита на участке по флангам горного отвода площади Горлыкгольского месторождения нефрита в Окинском районе» Республики Бурятия на основании лицензии на право пользования недрами УДЭ 00294 ТП от 25.01.1999 г. (Республика