Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2007 по делу n А78-9178/2005. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

А-1763, в составе: Книга 1 «Рудопроявление №1 (рудник-1 , «Глубокий», рудник -7). Записка, чертежи: Книга 2 «Рудопроявление №2 (рудник-1,3,6. Записка, чертежи; Книга 3 «Рудопроявление №3 (рудник 2,8) описан производственный процесс – добыча или извлечение на поверхность минерального сырья (руды).

Производственные процессы, связанные с добычей, обогащением и переработкой минерального сырья с целью извлечения полезных компонентов (урана и молибдена), наименование конечной продукции предприятия, технико-экономические показатели и т.д. описаны в томе 1,  раздел 1. Общая пояснительная записка. Основные проектные решения, экономика строительства. Сырьевая база, сводный календарный план добычи и переработки руды и металла.

В указанном томе приводится обоснование расширения комбината с целью увеличения проектной мощности по добыче и переработке руды и металла (стр.10-11). Описана технологическая схема добычи руды (Горное хозяйство. Стр.12-15), ее обогащения и гидрометаллургической переработки на РПК (стр.15-18). Приводятся технико-экономические показатели по РПК с указанием готовой продукции (урана в закись-окиси и молибдена в парамолибдате ). Имеется подтверждение, что руды Стрельцовской группы месторождений являются многокомпонентными комплексными рудами. Полезные компоненты – уран и молибден извлекаются из нее, при направлении руды внутри организации на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел) с получением готовой продукции – закись-окиси урана по ОСТ 95-203-79.  

Согласно тому 1 Технического проекта главе 2 Экономика строительства и производства, 33,4% от всей численности промышленно-производственного персонала составляют трудящиеся, занятые на основном производстве, из них, горный цех-17,4%, РПК-16%, общерудничные цехи и службы с комбинатоуправлением-66,1%. Таким образом, при проектировании ОАО «ППГХО» изначально рассматривалось как единое предприятие  по добыче и переработке руды до товарной продукции.

Техническим проектом определены годовые эксплуатационные расходы и себестоимость товарной продукции исходя из последовательности производственных процессов, а так же дана оценка экономической эффективности проектных решений и целесообразность расширения предприятия (с указанием себестоимости готовой продукции). Сделаны выводы и предложения по целесообразности разработки Комплексного проекта указывающие, что в качестве готовой продукции комбинат будет выпускать уран в закиси-окиси. Приведены Технико-экономические показатели проекта.

Следовательно, к технической документацией по разработке месторождений Стрельцовской группы ураново-молибденовых руд, на основании  которой можно определить конечную продукцию ОАО «ППГХО» относится весь Комплексный проект строительства III очереди предприятия п/я А-1763.

Как установлено судом ОАО «ППГХО» является предприятием горнодобывающей промышленности в силу следующего.

Из Устава ОАО «ППГХО» следует, что целью и предметом его деятельности является добыча, обогащение и переработка минерального и других видов сырья с целью выпуска солей природного урана, молибденовых соединений и различных видов продукции на их основе.

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, указанные в Комплексном проекте виды продукции относятся к  Разделу С. Продукция и услуги горнодобывающей промышленности и разработки карьеров.

Поскольку добываемые ОАО «ППГХО» руды являются многокомпонентными комплексными рудами, содержащие полезные компоненты уран и молибден, то, соответственно, к видам продукции ОАО «ППГХО» относится продукция, указанная в подразделах 12 Добыча радиоактивных руд и 13 Добыча металлических руд.   

         Подраздел 12 Добыча радиоактивных руд включает виды деятельности, связанные с добычей руд, преимущественно содержащих уран и торий, например урановой смолки, а также работу предприятий, занимающихся обогащением этих руд. Виды продукции и услуг отражены по кодовым позициям: 1200101 «Руды урановые», 1200102 «Смолка урановая», 1200103 «Концентраты урановых руд с содержанием урана более 5 %, 1200109 Продукция добычи урановых руд прочая».

        Подраздел 13 Добыча металлических руд  включает, в том числе, кодовую позицию -1329397 Аммоний молибденовокислый, включая молибдат аммония натрия

Согласно статистическому отчету по форме №70-тп «Сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче», утвержденному Постановлением Госкомстата России от 18.06.99 № 44 за 2002 год ОАО «ППГХО» указан код вида деятельности по ОКДП 12 Добыча радиоактивных руд, код отрасли по ОКОНХ  12314 Добыча и обогащение радиоактивных и бериллиевых руд. В данную отрасль входят предприятия по добыче и обогащению радиоактивных руд, получению закиси-окиси урана. Технологический процесс общества представляет собой единую технологическую линию, которая заканчивается получением товарных  продуктов урана в закиси-окиси, соответствующего по качеству техническим условиям ТУ 95 1981-89 и молибдена в парамолибдате  аммония по ТУ 95-380-76. Вышеуказанные товарные продукты, согласно Комплексному проекту должны  изготавливаться обществом в виде концентратов с содержанием полезных компонентов урана не менее 84%.

Таким образом, суд апелляционной инстанции признает не состоятельными довод ОАО «ППГХО»  о том, что добываемым полезным ископаемым первым по своему качеству является  руда урановая мономинеральная.

Добываемое ОАО «ППГХО» минеральное сырье (многокомпонентная комплексная руда) не является конечной продукцией  предприятия и не предназначена для реализации потребителям.

В соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (далее НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. Для налогоплательщиков, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь. При этом под сырьем понимается материал, используемый в производстве в качестве материальной основы, который в результате последовательной технологической обработки (переработки) превращается в готовую продукцию.

Комплексным проектом деятельности ОАО «ППГХО», предусмотрена добыча и переработка руды (обогащение, технологический передел) внутри предприятия с целью извлечения из нее полезных компонентов, т.е. руда является продукцией незавершенной производством.   Незавершенное производство - частично готовая продукция, не прошедшая предусмотренный технологией полный цикл производства. Частично готовая продукция не может быть отправлена заказчику, поставлена на рынок или отгружена на склад готовой продукции.

ОАО «ППГХО» производит добычу урана не только из подземных горных выработок (рудников), но и специальными методами подземного и кучного выщелачивания. Продуктом подземного и кучного выщелачивания является насыщенный по урану раствор (товарный регенерат), который поступает (так же как и руда) для последующей переработки.

Согласно ч. 3 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Товарный регенерат, получаемый из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ не  является продукцией разработки месторождения в соответствии с пунктом 3 статьи 337 НК РФ, как не прошедший весь комплекс технологических  операций (процессов) на предприятии, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

Следовательно, руда, извлекаемая на поверхность и товарный регенерат, получаемый при подземном и кучном выщелачивании, не являются для ОАО «ППГХО» товаром, предназначенным для реализации, а являются  частично готовой продукцией, не прошедшей предусмотренный технологией полный цикл производства.

Согласно подп. 5, 16 п. 2 ст. 337 НК РФ при направлении многокомпонентной комплексной руды внутри организации на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел) видом добытого полезного ископаемого являются извлекаемые из нее полезные компоненты (уран и молибден). К добытому полезному ископаемому относится сырье радиоактивных металлов - уран и торий.

Урановые товарные руды в данном перечне видов добытого полезного ископаемого - отсутствуют.

Как следует из доводов представителя ОАО «ППГХО», добытый предприятием в 2002 г. уран в закиси-окиси не является налогооблагаемой базой в связи с добычей урана способом кучного выщелачивания из собственных отвалов горнорудной массы, а часть 3 ст. 337 НК РФ относит к полезным ископаемым продукцию, являющуюся результатом разработки месторождения, получаемой из минерального сырья с применением, в частности, подземного выщелачивания, а не кучного выщелачивания из отвалов горнорудной массы. Суд апелляционной инстанции признает не состоятельными указанные доводы заявителя поскольку, как следует из ответа Читинского межрегионального управления Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору (т. 7 л.д. 111) отвалы горнорудной массы получены после сортировки на РКС, забалансовых руд и пустой породы, прошедших сортировку на РКС. Указанная горнорудная масса получена в результате подземной добычи урановой руды. Продуктивные растворы кучного выщелачивания, после повышения концентрации в них урана на технологической установке в виде товарного регенерата (обогащенного раствора) направляются на дальнейшую переработку для получения закиси-окиси урана.

Таким образом, к товарной продукции ОАО «ППГХО», являющейся конечным продуктом производственного процесса предприятия, в соответствии с техническим проектом разработки месторождения, отвечающей требованиям технических условий, подготовленной к реализации, измеряемой объемом готовой продукции в денежном выражении, относятся концентрат урана в закиси-окиси.

В соответствии с п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ. Пунктом 3 статьи 338 НК РФ определено, что  количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 НК РФ.

Согласно приложения № 2 к Приказу по учетной политике на 2002 год  №45 «в», утвержденному Генеральным директором ОАО «ППГХО»  28.01.2002 года - признавать реализацию в целях исчисления налога на добычу на дату отгрузки добытых полезных ископаемых (пункт15). Признавать полезным ископаемым продукцию, соответствующую следующим стандартам качества: - уран, уголь – государственный стандарт РФ (пункт 16). Установить метод определения количества добытого полезного ископаемого для урана – прямой, на основании «Сводного отчета о добыче полезных ископаемых по ОАО «ППГХО» (пункт 17). Установить, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется для полезных ископаемых, реализуемых на сторону – исходя из сложившихся цен реализации добытого полезного ископаемого. Производить распределение прямых расходов на остатки незавершенного производства в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в натуральных измерителях) за минусом технологических потерь (пункт 40).

Пунктом 2 ст. 339 НК РФ определено, что применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Как следует из материалов дела, в предыдущих периодах, до момента представления в налоговый орган уточненной декларации по НДПИ, ОАО «ППГХО»  с учетом вышеназванного приказа и нормы права, определяло добытое полезное ископаемое (уран) в виде закиси-окиси урана, соответствующей  техническим условиям ТУ 95 1981-89. Количество добытого полезного ископаемого определялось предприятием прямым методом, с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

В соответствии с п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Из Комплексного проекта строительства III очереди предприятия следует, что комплекс технологических операций заканчивается получением уранового и молибденового концентратов.

Следовательно,  при определении количества добытого полезного ископаемого, в соответствии с пунктом 6 статьи 339 НК РФ, должны учитываться полезные компоненты уран и молибден в химически чистом виде, содержащиеся в урановом и молибденовом концентратах, получением которых в ОАО «ППГХО» заканчивается комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезных ископаемых. В следствии чего, количество добытого полезного ископаемого не может быть определено по извлекаемой из недр руде и товарному регенерату.

Согласно п. 5 ч. 2 ст. 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды, извлекаемые из нее, при их направлении внутри организации на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел).

В соответствии с ч. 7 ст. 339 п. 2 ст. 343 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного