Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30.06.2010 по делу n А33-17045/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

Евдокимовым Е.В. договоры на оказание транспортно-экспедиционных услуг, счета-фактуры и отчеты комиссионера не подтверждают реальное выполнение работ (оказание услуг) указанными контрагентами по следующим основаниям.

Предусмотренные разделом 2 договоров на оказание транспортно-экспедиционных услуг обязанности исполнителей транспортно-экспедиционных услуг (ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателя Евдокимова Е.В.) дублируют обязанности ОАО «РЖД» и заявителя .

Так, расчет тарифных ставок на перевозку грузов клиента на участках железных дорог, предусмотренный заявкой, по железным дорогам России (РЖД), железным дорогам государств-участников СНГ и третьих стран; выявление и передача клиенту информации о движении и прибытии груза, осуществление розыска груза; информирование клиента об изменениях, отмене особых условий оплаты перевозок (скидок, понижающих коэффициентов) своевременно, не позднее 3-х дней с момента принятия соответствующих решений (указаний, телеграмм и т.п.) осуществляет ОАО «РЖД» в рамках договоров на организацию перевозок и транспортно-экспедиционное обслуживание № 880010161 от 14.06.2006, № 880010425 от 29.12.2007 (раздел 4 договоров, пункт 2.1 договоров, письмо ОАО «РЖД» от 14.09.2009 № 10/673-ДЦук (т. 3 л.д. 2-5)).

Предоставление в Дорожный Центр Фирменного Транспортного Обслуживания ( ДЦФТО) Красноярской железной дороги заявки на перевозку грузов клиента (заявка подается исполнителем от имени клиента на основании заявки клиента) осуществляет общество, что подтверждается письмом ОАО «РЖД» от 14.09.2009 № 10/673-ДЦук (т. 3 л.д. 2-5).

Обязанности по обеспечению направления на станцию отправления через ДЦФТО Красноярской железной дороги телеграммы – разрешения на отгрузку заявленного и оплаченного клиентом объема перевозок; инструктированию клиента о документах, необходимых для подачи заявки на перевозку, о правилах заполнения транспортных железнодорожных накладных; по запросу клиента предоставлению рекомендаций по формулированию транспортных условий контрактов; консультированию клиента по иным вопросам, касающимся перевозки, включая правила предъявления претензий и т.д. не предусмотрены в договорах между обществом и клиентами на организацию перевозок.

Актов, подтверждающих фактическое выполнение работ (оказание услуг) ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым Е.В. по договорам на оказание транспортно-экспедиционных услуг, а равно  иных доказательств, подтверждающих реальное оказание услуг,  в материалы дела не представлено.  Представленные заявителем акты выполненных работ подтверждают факт выполнения соответствующих работ и услуг именно заявителем, а не обществом «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым, что отражено налоговым органом   в акте проверки.

В ответ на требование налогового органа ОАО «РЖД» в письме от 27.01.2009 №7/203 подтвердило наличие финансово-экономических взаимоотношений с заявителем, указав на отсутствие договоров и документов по взаимоотношениям с ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым Е.В.

При этом, в ходе проведения налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО «Бизнес-Сервис» и предприниматель Евдокимов Е.В. применяют упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы»; ООО «Транслес», ООО «Бизнес-Сервис» и предприниматель Евдокимов Е.В. (являющийся также директором  ООО «Бизнес-Сервис») являются взаимозависимыми лицами (директора и учредители указанных обществ состоят в родственных отношениях).

Анализ счетов-фактур, выставленных обществом «Бизнес- Сервис» и предпринимателем Евдокимовым показывает, что размер стоимости услуг сформирован, исходя из счетов-фактур, ранее выставленных  обществом клиентам.

Изложенные обстоятельства в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым Е.В.; представленные обществом документы ( договоры с указанными лицами с учетом дополнительных соглашений, выставленные ими счета-фактуры  и отчеты комиссионера)  не подтверждают участие ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателя Евдокимова Е.В. в процессе транспортно-экспедиционного обслуживания заявителем клиентов по договорам на организацию перевозок. Оформление заявителем указанных документов с ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым Е.В. привело к неправомерному занижению объекта налогообложения по НДС и налогу на прибыль (статьи 247, 249, 146 Налогового кодекса Российской Федерации): за 2006 год на сумму 3 189 345,31 рублей, за 2007 год на сумму 15 477 878,5 рублей. Обществом в налоговую базу по налогу на прибыль и НДС включена только часть денежных средств (0,5% от провозной платы), полученных обществом от клиентов за исполнение обязательств по договорам на организацию перевозок; оставшаяся часть денежных средств, поступивших на счет общества (от 5 до 7,5% от провозной платы) распределена между ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым Е.В., применяющими упрощенную систему налогообложения и уплачивающими 6% от суммы полученного дохода, что свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерной минимизации налогового бремени по уплате налога на прибыль и НДС.

С учетом изложенного, факт уплаты ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым Е.В. налога по УСН, исчисленного с полученного комиссионного вознаграждения, не изменяет вывода о занижении обществом налогооблагаемой базы.

В отсутствие доказательств реального выполнения работ (оказания услуг) ООО «Бизнес-Сервис» и предпринимателем Евдокимовым Е.В по договорам с заявителем, выводы суда первой инстанции о том, что налоговым органом не доказано, что заявитель оказывает своим клиентам по договорам организации перевозок те же услуги, которые оказывают ему общество «Бизнес-Сервис» и предприниматель Евдокимов; у заявителя в отношении клиентов имеются обязанности, которые не предусмотрены договорами, заключенными с предпринимателем Евдокимовым Е.В., обществом «Бизнес-Сервис», являются необоснованными и не влияют на вывод о занижении обществом налогооблагаемой базы с учетом совокупности установленных по делу обстоятельств.

Таким образом, решение налогового органа от 24.04.2009 № 18 в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 4 480 133,44 руб., пени в сумме 709 074,23руб., налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 3 126 052 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 757 963,35 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 907 546 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 625 210,40 руб. является законным, а решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела (пункт 3 части 3 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

По эпизоду о включении в расходы по налогу на прибыль 240000 рублей, уплаченных обществу «МТК-Центр-Холдинг» за услуги в области права, бухгалтерского учета и аудита.

Из оспариваемого решения следует, что в нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового Кодекса Российской Федерации обществом в 2007 году заявлены расходы по налогу на прибыль в сумме 240 000 рублей, уплаченные обществу «МТК-Центр-Холдинг» за услуги в области права, бухгалтерского учета и аудита по договору аутсорсинга № 2/06 от 02.10.2006.

Признавая недействительным решение инспекции в указанной части, суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правомерно исходил из того, что спорные расходы документально подтверждены и являются экономически обоснованными, в силу следующего.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпунктов 14, 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

Из анализа приведенных норм следует, что глава 25 Кодекса  при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организаций по извлечению прибыли.

Как  следует  из материалов  дела, согласно пунктам  1.2.1,  1.2.2, 1.2.3 договора аутсорсинга № 2/06 от 02.10.2006 (т. 27 л.д. 124-128) предметом договора является передача исполнителю следующих функций: по ведению бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности заказчика; по обеспечению финансовой устойчивости заказчика; по правовому обеспечению деятельности заказчика и отстаиванию его законных интересов (пункты 1.2.1, 1.2.2, 1.2.3 договора).

Довод налогового органа о том, что в договоре не указано, по каким критериям сторонами устанавливается объем выполненных исполнителем работ, отклоняется судом апелляционной инстанции как несостоятельный, поскольку отсутствие в договоре таких критериев не свидетельствует о документальной неподтвержденности спорных расходов. Кроме того, сторонами согласовано условие об оплате услуг ежемесячно в виде фиксированной суммы, не зависящей от конкретного объема оказанных услуг, что не противоречит нормам статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Доводы налогового органа о том, что акты носят обезличенный характер, не содержат конкретной информации о количестве (объеме) оказанных услуг, не содержат расчета стоимости оказанных услуг, отклоняются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Факт оказания указанных услуг заявителю на общую сумму 240 000 руб. подтверждается актами № Н-00000012 от 31.03.2007, № Н-00000014 от 29.06.2007, № Н- 00000036 от 28.09.2007, № Н-00000048 от 31.12.2007, в которых указано, что исполнителем оказаны информационные услуги в области права, бухгалтерского учета и аудита, консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления предприятием. С учетом специфики оказанных обществу услуг, а также отсутствием требований в действующем законодательстве, доводы налогового органа о необходимости указания в актах информации о количестве (объеме) оказанных услуг и расчета стоимости оказанных услуг отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные.

Статьей 783 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что общие правила о подряде (статьи 720-729) применяются к договору об оказании услуг. Статьей 720 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено при приемке результатов выполненных работ составление акта либо иного документа, удостоверяющего приемку.

Из приведенных норм следует, что при оказании услуг между заказчиком и исполнителем составляется акт либо иной документ, подтверждающий оказание услуг.

Согласно пункту 3.1 договора исполнитель ежемесячно предоставляет заказчику акт об оказании услуг. Пунктом 3.2 договора предусмотрено, что подписываемые сторонами акты об оказании услуг являются подтверждением оказания услуг исполнителем заказчику. Пунктом 3.3 договора предусмотрено, что при оказании услуг, не указанных в перечне функций, исполнитель предоставляет заказчику дополнительный отчет и стороны подписывают дополнительный акт об оказании услуг, который является подтверждением оказания дополнительных услуг. Согласно пункту 4.1 договора вознаграждение и понесенные расходы исполнителя определяются ежемесячно на основании отчета исполнителя.

Из приведенных условий договора следует, что отчеты исполнителя составляются только в случае оказания услуг, не указанных в перечне функций исполнителя. Функции исполнителя указаны в пунктах 1.2.1, 1.2.2., 1.2.3. договора: по ведению бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности заказчика; по обеспечению финансовой устойчивости заказчика; по правовому обеспечению деятельности заказчика и отстаиванию его законных интересов. Таким образом, отчеты исполнителя подтверждают факт оказания услуг в случае, если исполнитель оказывает заказчику услуги, не входящие в перечень названных функций. При этом указание в пункте 4 на то, что вознаграждение и понесенные расходы исполнителя определяются ежемесячно на основании отчета исполнителя,  не  имеет  правового  значения,    поскольку в пункте 3.2 договора предусмотрено, что подписываемые сторонами акты об оказании услуг являются подтверждением оказания услуг исполнителем заказчику. Из наименования оказанных услуг, указанных в актах, следует, что исполнителем оказаны заказчику услуги, входящие в перечень функций исполнителя.

Доводы налогового органа о том, что документы, подтверждающие факт использования результатов оказанных услуг в производственной деятельности, а также их влияния на финансовый результат деятельности общества, не представлены, отклоняются судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Экономическая обоснованность расходов определяется целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности налогоплательщика. Экономическая оправданность расходов может выражаться не только в их осуществлении для деятельности, направленной на получение дохода, но и в необходимости таких расходов для налогоплательщика с учетом конкретного экономического содержания. Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически обоснованными.

В компетенцию налогового органа входит контроль за правильностью исчисления и уплатой налога. Согласно позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации № 366-ОП от 04.06.2007, налоговое законодательство не использует понятие «экономическая целесообразность» и не регулирует порядок ведения финансово-хозяйственной деятельности, а