Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 03.06.2009 по делу n А33-9313/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

налоговым органом оспариваемого решения, суд апелляционный инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом не нарушена процедура рассмотрения материалов проверки. Права общества, установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса инспекцией были обеспечены и соблюдены.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводам о недоказанности налоговым органом заключения обществом притворных сделок, получения необоснованной налоговой выгоды, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» определил понятие необоснованной выгоды и ее признаки.

Согласно поименованного постановления под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В соответствии с пунктом 3 указанного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган увеличил обществу доходы от реализации за 2006 год на 10 195 135 рублей, доначислил обществу 4 754 713,10 рублей НДС за апрель – декабрь 2006 года, за январь-июль 2007 года, начислил соответствующая сумм пени в размере 753 278,39 рублей, а также привлек к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 950 942 рублей. Основания доначисления спорных сумм явился вывод налогового органа о том,  что заключенные между ООО «Европласт» (комиссионер) и ООО «ТрейдСтарПластик» (комитент) договор комиссии от 01.01.20 №1/06 06 и между ООО «Европласт» и ООО «Торговый дом «Европласт-Регион» договор комиссии №05/10 от 05.10.2006 являются фиктивными (притворными) так как, по сути, осуществлялись договорные отношения купли-продажи.

Однако налоговый орган не изложил в оспариваемом решении и не подтвердил соответствующими доказательствами, в чем заключалось получение обществом необоснованной налоговой выгоды, с какой целью обществом были заключены и осуществлены притворные сделки.

Данные пояснения не представлены налоговым органом и в ходе судебного разбирательства.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает, что совокупность представленных в дело доказательств подтверждает фактическое  исполнение обществом договоров комиссий.

В соответствии со статьей 143 Кодекса общество является налогоплательщиком НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника финансирования.

Порядок определения налоговой базы по НДС установлен статьями 153-162 Кодекса.

В соответствии пунктом 1 статьи 156 Кодекса, налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения при исполнении договоров.

Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В силу статей 990, 991, 996 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (комитента). Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а также дополнительное вознаграждение в размере и порядке, предусмотренном договором.

Таким образом, денежные средства, поступившие на счет комиссионера в качестве оплаты стоимости поставленного товара, являются собственностью комитента, а комиссионеру принадлежит только сумма комиссионного вознаграждения, полученного за оказанные услуги. Именно с этой суммы налогоплательщик должен исчислить и уплатить налог.

В силу положений статьи 999 Гражданского кодекса Российской Федерации по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Притворная сделка, является сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку (пункт 2 статьи 171 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Как изложено выше, обществом были заключены договоры комиссии с ООО «ТрейдСтарПластик» (комитент) от 01.01.2006 №1/06 и с ООО «Торговый дом «Европласт-Регион» (комитент) заключен договор комиссии №05/10 от 05.10.2006.

Пунктом 1.1. указанных договоров предусмотрено, что комиссионер принял на себя обязательство по поручению комитента за вознаграждение, оговоренное в пункте 4.1. договора, заключать от своего имени, но за счет комитента договоры поставки сделки по реализации преформ из полиэтилентерефталата, колпачков полимерных укупорочных и ручек полимерных (далее – ПЭТ продукция), принадлежащих комитенту на наиболее выгодных  для комитента условиях.

По условиям указанных договоров, на комиссионера возложены обязанности по предоставлению комитенту отчета об отгрузках товара и об остатках товара на складе, отчета о состоянии дебиторской задолженности покупателей, отчета о привлечении покупателей, отчета о выполненной работе в случае выполнения дополнительных письменных указаний комитента.

В силу пункта 3.1.2. договоров комиссии передача товара комиссионеру на хранение осуществляется комитентом партиями на складе комиссионера.

По пункту 3.1.3. договоров комиссионер принял на себя обязательство обеспечивать надлежащее оформление товарно-транспортной накладной при получении товара на складе, а именно: подписание в месте отметки грузополучателя о приеме товара с проставлением печати и указанием даты доставки товара. Под партией товара понимается товар, отгруженный по товарно-транспортной накладной и счету-фактуре. Разгрузка товара с транспортного средства осуществляется силами и средствами комиссионера. Ассортимент и количество передаваемого на хранение комиссионеру товара указывается в товарно-транспортной накладной. Комитент не возмещает комиссионеру произведенные расходы на хранение товара.

В подтверждение исполнения договоров обществом представлены книги продаж, отчеты комиссионера, счета-фактуры, платежные поручения, товарно-транспортные накладные, карточки счета 62.4 и 76.5, оборотно-сальдовые ведомости по счету 004.

Оценив представленные обществом отчеты комиссионера об исполнении договоров комиссии (т. 6 л.д. 87-121), суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что они соответствуют положениям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 129-ФЗ) и являются допустимыми доказательствами.

Из представленных документов следует, какой товар поступил на реализацию, в каком количестве и по каким ценам. Подтверждается, что все суммы, полученные от реализации по договорам комиссии товара, перечислены контрагентам. Разница от реализации зафиксирована в книге учета доходов и расходов. Товары, передаваемые комиссионеру комитентом, учитывались на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию».

Согласно пункту 4.1. договора комиссии №05/10-Кр от 05.10.2006 вознаграждение комиссионера составляет 2% от стоимости полученной комитентом оплаты в соответствующем месяце от покупателей за отгруженную продукцию.

Во исполнение договора комиссии налогоплательщик перечислил комитенту (ООО ТД «Европласт-Регион») 1 700 000 рублей по платежному поручению №255 от 20.03.2007. Согласно акту №43 от 20.03.2007 начислено комиссионное вознаграждение в сумме 34 000 руб. Поскольку вознаграждение начислено и получено в 2007 году, НДС исчислен и уплачен в 1 квартале 2007 года.

В силу пункта 4.1. договора комиссии №1/06-ТСП от 01.01.2006 (ООО «ТД «ТрейдСтарПластик») с учетом дополнительного соглашения от 16.02.2006 вознаграждение комиссионера составляет разница между ценой продажи товара и ценой рекомендованной комитентом. Размер комиссионного вознаграждения составил в 2006 году 153 300,34 руб.

Таким образом, на основании совокупности представленных доказательств, оцененных в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что между заявителем и обществами «ТрейдСтарПластик» и ООО «Торговый дом «Европласт-Регион» фактически исполнялись договоры комиссии, а не договоры купли-продажи (поставки).

Доказательств, опровергающих данный вывод налоговым органом не представлено. О фальсификации представленных обществом доказательств в порядке статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не заявлено.

Неотражение в бухгалтерском учете комиссионного вознаграждения не является безусловным основанием для признания спорных хозяйственных операций исполнением договоров купли-продажи (поставки).

Доводы налогового органа, изложенные в дополнительных пояснениях от 21.05.2009 не могут быть приняты судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку по своей сути представляют лишь констатацию фактов о нарушениях и несоответствиях в порядке принятия и отпуска товарно-материальных ценностей полученных по договорам комиссии. Доводы налогового органа не содержат выводов и обоснования осуществления обществом притворных сделок и не поясняют обстоятельства получения им необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции считает правомерными выводы суда первой инстанции об отказе обществу в применении налоговых  вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль в отношении контрагентов ООО «Фортуна» и ООО «Энерго-Групп», исходя из следующего.

Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, начисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им (в редакции до 01.01.2006) при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 указанного Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Счета-фактуры в силу статьи 169 Кодекса подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) организации или доверенностью от имени организации

Следовательно, условиями возникновения у общества права на налоговый вычет является фактическая оплата с учетом налога на добавленную стоимость товара поставщику (до 01.01.2006), принятие данного товара на учет и наличие надлежаще оформленных счетов-фактур.

Пункт 1 стать 252 Кодекса устанавливает право налогоплательщика при исчислении налога на прибыль уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Из указанного определения следует, что в качестве расходов могут быть приняты затраты, направленные на получении прибыли при их одновременном соответствии двум критериям: документальная подтвержденность и обоснованность.

Документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из статьи 313 Кодекса следует, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы на основе сведений, содержащихся в первичных документах, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

Согласно статье 6 Закона № 129-ФЗ формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики.

В силу статьи 9 Закона № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами; они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Исходя из смысла статей 3, 23 Кодекса налогоплательщик исполняет свои обязанности добросовестно.

Следовательно, правомерность получения права на налоговый вычет по НДС и включение затрат в состав расходов по налогу на прибыль подтверждается непосредственно самим налогоплательщиком. При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственных операций, должны быть достоверны, соответствовать фактическим обстоятельствам дела, чтобы на их основании, возможно, было сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.

В пункте 1 Постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим