Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 20.05.2009 по делу n А33-10105/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, является применение налогового вычета по НДС и расходов по налогу на прибыль вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией в отношении контрагентов были установлены следующие обстоятельства:

- у ООО «Шкраб» общество приобретало пиломатериал, пиловочник, лес круглый, в течение 2004 года, у ООО «Строймаш» общество приобретало пиломатериалы в течение 2006 года;

- ООО «Шкраб» зарегистрировано и поставлено на учет 19.10.2004 в Межрайонной ИФНС России № 8 по Красноярскому краю;

- ООО «Строймаш» образовалось с 01.02.2005 и прекратило свою деятельность с 28.11.2005 путем реорганизации в форме присоединения к ООО «Артур»;

- договоры с обществами не заключались, транспортные расходы в бухгалтерском учете не отражены, товарно-транспортные накладные по доставке груза обществом не представлены. Договоры с обществами были представлены вместе с возражениями;

- согласно протоколам допроса снабженца Петрова Г.А. от 20.12.2007 № 3 и протокола допроса кладовщика Талыбина Э.С. от 19.12.2007 № 2 все товарно-материальные ценности доставлялись автомобильным транспортом, пиломатериал, пиловочник, лес круглый от ООО «Шкраб», ООО «Строймаш» никогда не получали;

- обществом не представлены документы, подтверждающие изготовление материалов, поступивших от контрагентов готовой продукции, а именно актов на списание в производство, производственные отчеты;

- расчет с обществами осуществлялся наличными денежными средствами, кассовые ордера  содержат противоречивые сведения, имеют не все заполненные реквизиты.

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций с указанными поставщиками проверяемый период.

Правоспособность юридического лица в силу статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц (статья 51 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с положениями ст. 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации, лица, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают необходимой правоспособности. Их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников правоотношений.

Таким образом, первичные бухгалтерские документы, оформленные от имени несуществующих юридических лиц (1, 2 кварталы 2004 года - по ООО «Шкраб», 2006 год - по ООО «Строймаш») содержат недостоверные сведения, следовательно, не могут служить основанием для применения налоговых вычетов. Налоговый орган доказал факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды при исчислении НДС и налога на прибыль.

Доводы общества об отсутствии законодательно установленной обязанности по проверки проверке правоспособности контрагентов отклоняются судом апелляционной инстанции.

Из системного анализа статьей 49, 51, 52, 53 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что юридическое лицо с моментом государственной регистрации через свои органы может являться участником гражданского оборота. Информация о регистрации юридических лиц является открытой.

В соответствии со статьями 32, 40 Закона Российской Федерации от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества или единоличным исполнительным органом общества и коллегиальным исполнительным органом общества. Единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор, президент и другие) избирается общим собранием участников общества на срок, определенный уставом общества, без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы и совершает сделки; выдает доверенности на право представительства от имени общества, в том числе доверенности с правом передоверия. Порядок деятельности единоличного исполнительного органа общества и принятия им решений устанавливается уставом общества, внутренними документами общества, а также договором, заключенным между обществом и лицом, осуществляющим функции его единоличного исполнительного органа.

В силу указанных норм суд апелляционной инстанции считает, что проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента выражается в проверке, как статуса юридического лица, так и личности лица, действующего от его имени юридического лица, а также в наличии у него соответствующих полномочий.

В соответствии с абзацем 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяющим принципы предпринимательской деятельности, риск наступления неблагоприятных последствий, в том числе невозможности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, получения вычетов по НДС, возлагается непосредственно на субъект предпринимательской, действующего с определенной им степенью осмотрительности.

Суд апелляционной инстанции полагает, что при вступлении в хозяйственные отношения выяснение статуса и государственной регистрации контрагента является очевидным и минимально необходимым условием установления договорных обязательств.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы заявителя о правомерности предъявления к возмещению НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО «Окно» и ИП Старостина И.А.

В соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, если иное не предусмотрено пунктом 4 настоящей статьи.

Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 года № 914 утверждены Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее – Правила). Пунктом 8 Правил (в ред. Постановления Правительства РФ от 16.02.2004 года № 84) предусматривалось, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты (в том числе за наличный расчет) и принятия на учет приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Действующая редакция п. 8 Правил (в ред. Постановления Правительства РФ от 11.05.2006 года N 283) предусматривает, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 14 Правил, предусматривает, что счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил, что заявитель необоснованно заявил к вычету суммы НДС в размере 179 908,45 рублей, в том числе  по операциям с ООО «Окно» в размере 103 092,25 рублей и с ИП Старостиным И.А. 76 916,2 рублей, поскольку в нарушение требований подпункта 4 пункта 5 статьи 169 Кодекса в представленных счетах-фактурах (том 5 л.д. 57, 59, 61, 63, 65, 67, 69, 71, 73, 75, 77, 79, 81, 83, 75, 87, 89, 91, 93, 96, 98, 100, 102, 104, 106, 108, 110, 112, 114, 116, 118, 120, 122, 124, 126, 127, 127, 131, 133, 135, 137, 139) не был заполнен соответствующий реквизит (не указаны данные платежного документа).

Общий порядок внесения исправлений в первичные документы, определен в пункте 5 статьи 9 Закона № 129-ФЗ, согласно данному порядку в первичные учетные документы исправления могут вноситься по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправления.

В соответствии с пунктом 29 Правил исправления в счете-фактуре должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. Кроме того, в случае обнаружения в счетах-фактурах ошибок исправления вносятся продавцами в первоначально выставленные ими счета-фактуры. Принятие к вычету сумму налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, исправленных путем их замены с указанием тех же реквизитов неправомерно.

Представленные обществом вместе с возражениями счета-фактуры исправлены ненадлежащим образом, а именно: отсутствует расшифровка подписи внесшего исправления лица, отсутствуют доверенности на полномочия лиц, вносивших исправления в счета-фактуры.

Следовательно, обществом не соблюдены условия получения вычета по НДС 179 908,45 рублей ввиду ненадлежащего заполнения счетов-фактур и последующего их исправления.

Следует отметить, что налогоплательщик не представил товарно-транспортные накладные, в соответствии с постановлением Госкомстата от 28.11.1997 №78  являющиеся первичными бухгалтерскими документами, подтверждающими транспортировку товара, и служащими основанием для оприходования товара.

Доводы общества о заполнении счетов-фактур комбинированным способом в соответствии с пунктом 14 Правил не имеет правового значения, поскольку представленные обществом счета-фактуры не исправлены надлежащим образом.

Суд апелляционной инстанции считает, что по счетам - фактурам (том 2 л.д. 2, 6, 10, 12, 14, 16, 19, 22, 24, 26, 28, 30, 32, 34, 36, 38, 40, 42, 44, 46, 50, 54, 57, 61, 64, 67, 68, 72, 74, 76, 78, 80, 81, 84, 86, 88, 90,91, 94, 97, 99, 100, 103, 104, 106, 109, 111, 113, 115, 119. 123, 124, 125, 127, 129, 131, 133, 135, 138, 140, 142, 144, 145, 147. 148, 149, 151, 152, 153, 155, 157, 159, 161, 162, 164, 166, 168, 170, 173, 175, 178, 180, 182, 184, 186, 188, 191, 196. 199, 200, 203, 205, 207, 209, 211, 213, 215, 219. 222, 224, 226, 228, 230, 233, 238, 240, 244, 245, 246, 247, 249. 250, 251, 252, 254, 259, 260, 262, 264, 266, 270, 274, 275, 279; том 3 л.д. 2, 4, 6, 8, 10, 12, 14, 16, 18, 20, 21, 24, 26, 30, 32, 34, 36, 38, 40, 42, 44, 46, 48, 51, 54, 57, 59, 62, 65, 68, 71, 73, 75, 77, 79, 81, 83, 85, 87, 89, 91, 93, 96, 100) выставленными контрагентами ООО «Керамзит», ООО РИА «Реноме», ООО «СибирьСеверЭкспорт», ООО «Сиблайн Центр», ООО «Сибпромкомплект», ООО «Сибчелендж», ООО «Аветик», ООО «Империя Нерон», ООО «Ключ Арсенал», ООО КЗЛМК «Маяк», ООО ПКФ «Металлотехника», ООО «НЭТА Сибирь», ООО «Регион Бизнес», ООО «Сибирская тайга», ООО «Фортекс», ООО «МДМ Техно», ООО «ТБМ Новосибирск», ИП Яверов А.Я., ОАО КМК «Сибэлектросталь», ООО ПКФ «Крепость», ЗАО «Ионесси», ООО ИА «Плюс», ООО «ЦРИ», ООО «ФауБеХаКрасноярск», ОАО МЗ «Сибэлектросталь», ООО «Строительные технологии», ЗАО «СТС», ОАО «ЭлкомТрейд», ООО СЦС «Совинтел», ИП Липка П.Н., ООО ТД «Юником», ООО «Монтажстроймастер», ООО «Стройпромтрейд», ООО «Генезис М», ООО «Сибкров», ООО ТТСК «Приморье», ООО «АДМ», ООО «ТБМ Сибирь», ООО ИГ «Первая полоса», ООО «Строительная химия», ООО «Империум», ООО «Интегра», ООО «Номитек», ООО «РегионТрейд», ООО «Ависта», ООО ТО «АртЕль», ООО ТК «Енисей», ИП Чуруксаев А.Л., ООО «Металлэкология», ООО «Норд», ООО «Крастранссервис», ООО «Станкосбытцентр», ООО «Альфастрой Красноярск», ООО «ФЛМ «Диаманд Мирколор», ООО «Буманс», ООО «Аркадия», ООО «Компания Аверс» обществом внесены исправления ненадлежащим образом - отсутствует дата исправления, исправления не заверены печатью и подписью контрагента. Значит, заявителем не выполнены необходимые условия для получения права на вычет по НДС.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что общество не имело правовых оснований для предъявления к вычету не исчисленные суммы НДС по авансовым платежам, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога на добавленную стоимость. В соответствии с пунктом 4 статьи 164 Кодекса ставка НДС при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) является расчетной, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 статьи указанной статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров работ, услуг). Пунктом 6 статьи 172 Кодекса предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 Кодекса производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки на основании анализа налоговых деклараций по НДС за 2007 год, бухгалтерского баланса 2004 – 2006 гг., оборотно - сальдовой ведомости по счету 62.02 от 01.01.2007 было установлено, что общество неправомерно предъявила к вычету сумму НДС, не исчислив и не отразив ее в налоговой декларации в момент поступления авансовых платежей.

Согласно оборотно - сальдовой ведомости по счету 62.02 сальдо на начало периода (01.01.2007) отсутствует. Вывод о том, что с предварительной оплаты за проверяемый период НДС должен быть начислен в размере 4 370 064 рублей, правомерен и подтверждается наличием кредиторской задолженности по балансовому счету 62 «расчеты с покупателями и заказчиками», свидетельствующему о том, что по поступившей оплате отгрузка (выполнение работ) не производилась. В письме от 20.12.2007 директор общества Безруких Г.Т. указал, что регистры представленные к выездной налоговой проверке составлены, верно.

Из пояснений налогового органа от 13.04.2009 и совместного расчета сторон от 29.10.2008 следует, что сумма 1 830 822 рублей была ошибочно отражена в резолютивной части решения вместо суммы 4 874 339 рублей.

При изложенных обстоятельствах, учитывая, что налогоплательщиком не представлено в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каких-либо доказательств, опровергающих выводы налогового органа, а сумма 1 830 822 рублей включена в сумму 4 874 339 рублей, налоговый орган правомерно доначислил