Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 10.10.2007 по делу n А33-2404/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

в январе, октябре 2005 года исключены из облагаемой базы суммы предоплаты по договорам поставки молока, возвращенные обществу с ограниченной ответственностью  «Арта» по заключенным договорам займа;

- в июне 2005 года не включена в облагаемую базу сумма поступившей оплаты в размере 15 млн. рублей.

Всего по результатам выездной налоговой проверки предпринимателю доначислено 458 680 рублей налога на добавленную стоимость, в том числе за 2003 год - 500 рублей, за 2004 год - 3 003 636 рублей, за 2005 год - 5 545 454 рублей (в связи с арифметической ошибкой указанная сумма была изменена на 4 454 544 рублей).

Перечисленные выше обстоятельства послужили основанием для доначисления за 2003-2005 год налога на доходы физических лиц в сумме 9696287 рублей, единого социального налога в сумме 1491737 рублей, всего 19 646 704 рублей.

На основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации на суммы доначис­ленных налогов исчислены пени.

10.11.2006 налоговым органом вынесено решение № 13-110, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 2 237 604,80 рублей штрафа, ему предложено уп­латить 19646704 рублей доначисленных налогов, 1 220 768,02 рублей пени.

Не согласившись с решением налогового органа № 13-110 от 10.11.2006, предприниматель об­ратился в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Красноярскому краю № 25-213 внесены изменения в резолютивную часть решения № 13-110 от 10.11.2006, в соответствии с которыми предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 1931173,60 рублей по налогу на доходы, в сумме 297103,85 рублей по единому социальному налогу;  предпринимателю предложено уплатить суммы неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов, пени за несвоевременную уплату налогов.

Предприниматель, считая решение налогового органа от 10.11.2006 года № 13-110 (с учётом решения № 25-213) незаконным, нарушающим его права и законные интересы, обратился с заявлением в Арбитражный суд Красноярского края.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы Арбитражного суда Красноярского края соответствуют установленным по данному делу фактическим обстоятельствам, основаны на правильном применении норм материального права и сделаны с соблюдением норм процессуального права.

В пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации установлена презумпция невиновности налогоплательщика: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Конституционный Суд России в Определении от 16.10.2003 № 329-О указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 № 138-О и от 04.12.2000 № 243-О). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

В отношении применения нормы пункта 7 статьи 3 Кодекса Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  в пункте 4 Постановления от 28.02.2001 № 5 предписал судам при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, оценивать определенность соответствующей нормы.

По смыслу норм Налогового кодекса РФ, регулирующих основания и порядок возме­щения налога на добавленную стоимость, с учетом правовой позиции, изложенной Консти­туционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Опреде­лении от 25.07.2001 N 138-O, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросо­вестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федера­ции Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 установлено, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для призна­ния налоговой выгоды необоснованной:

создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

взаимозависимость участников сделок;

неритмичный характер хозяйственных операций;

нарушение налогового законодательства в прошлом;

разовый характер операции;

осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

осуществление расчетов с использованием одного банка;

осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного Постановления, могут быть признаны обстоя­тельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной нало­говой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в каче­стве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или пре­имущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отка­зано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (исполь­зование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капи­тала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Суд апелляционной инстанции полагает, что довод налогового органа о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды, не имеет правового значения применительно к рассматриваемому делу. По указанному основанию налоговым органом не были доначислены соответствующие налоги.

В соответствии со статьей 153 Гражданского кодекса Российской Федерации сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Согласно статье 1 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, неприкосновенности собственности, свободы договора, недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела, необходимости беспрепятственного осуществления гражданских прав. Граждане и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей воле в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству условий договора.

Налоговом органом не доказано также получение выручки по спорным эпизодам. Обстоятельства, положенные налоговым органом в основу выводов выездной налоговой проверки имеют ча­стный, единичный характер. Заявителем представлены доказательства обоснованности заклю­ченных сделок, из которых следует, что выводы налогового органа, отраженные в оспари­ваемом решении, не основаны на анализе всех в совокупности обстоятельств финансово-хозяйственных отношений предпринимателя и ООО «Компания «АРТА».

Суд принимает довод налогоплательщика о долговременности существующих отношений между предпринимателем и контрагентами, в том числе ООО Компанией «АРТА». Сделки, заключенные предпринимателем, имеют целью обеспечение производствен­ного  процесса по переработке молочной продукции. Характер взаимоотношений предпринимателя с поставщиками сырья, условия поставки обусловлены спецификой поставляемого сырья, ограниченными сроками сохранения его качества,  а также необходимостью  соблюдения требований к качеству поставляемого молока.

Факт осуществления расчетов между предпринимателем и ООО «Компания «АРТА» путем взаиморасчетов, а также векселей соответствует сложившимся финансово-хозяйственным отношениям, не противоречит нормам гражданского законодательства, а также правовой природе договора давальческого сырья.

Эпизод занижения налоговой базы за апрель 2004 года

Как следует из материалов дела, сделка по приобретению предпринимателем сухого обезжиренного молока согласно договору от 23.04.2004 №23/1-04 не состоялась (отсутствуют доказательства отгрузки по данному договору, операция не отражена в книге продаж и книге покупок, отсутствуют счета-фактуры и товарные накладные). Кроме этого, из анализа текста платёжного поручения № 000152 нельзя однозначно утверждать, что произведена оплата за уже отгруженный товар, а не предоплата. Следовательно, утверждение налогового органа о наличии отгруженного товара не соответствуют имеющимся доказательствам, реализация товара не состоялась, налого­облагаемая база не возникла.

Операция по передаче предпринимателем векселей в счет возврата отражена в бухгалтерской отчетности ООО «Компания «АРТА» по дебету счета 58.1 «цен­ные бумаги других организаций» и кредиту счета 76.7 «расчеты с давальцем сырья». При этом у ООО Компания «АРТА» имелось неисполненное обязательство перед предпринима­телем в связи с внесением им предоплаты по другому обязательству. Налоговым органом не представлены доказательства, подтверждающие, что указанная сумма может рассматривать­ся как авансовые платежи. Заявителем представлены в материалы дела акты сверки взаимо­расчетов на 30.04.2004 и 31.05.2004, книга продаж предпринимателя, исключающие назначе­ние данной суммы как авансовых платежей.

Соответственно, довод налогового органа о мнимом характере заключенной между сторонами сделки о возврате предоплаты не подтверждается имеющимися в деле доказательствами.

Кроме этого, у предпринимателя не имелось исполненных обяза­тельств по договору давальческого сырья на указанную сумму, срок оплаты которых насту­пил (оборотно-сальдовая ведомость по счету 62.1 за апрель 2004 года), а также задолженности по оплате молока стерилизованного.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о неправомерном доначислении налоговым органом налога на добавленную стоимость за апрель 2004 года в сумме 1609091 рублей.

Эпизод занижения налоговой базы за июль 2004 года

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужило поступление на расчетный счет заявителя денежной суммы от общества с ограниченной ответственностью  Компания «АРТА» в июле 2004 года с назначением платежа «за молоко стерилизованное, НДС 10 %». Налоговым органом не опровергнут довод предпринимателя об ошибочном указании назначения платежа, вследствие чего плательщик непосредственно в день поступления денежных средств изменил назначение платежа на «возврат займа по договору займа № 26/07-01 от 26.07.2006, № 11/09-02 от 11.09.2003 года». Материалами дела подтверждается отсутствие реализации продукции на указанную сумму, учет данной операции у налогоплательщика как заемной операции, а также отсутствие долговых обязательств ООО Компания «АРТА» перед заявителем согласно представленным актам сверки. Согласно оборотно-сальдовой ве­домости по счетам 60, 62 оплата за молоко сухое в сумме 15 млн. рублей не производилась. Оплата за стерильное молоко предпринимателем не учитывалась. Спорная сумма учи­тывалась предпринимателем как заём. Стороны были вправе изменить назначение платежа на исполнение имеющейся обязанности по возврату займа. При этом по оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.3 сумма 14,998 млн. рублей отражена как сумма займа по договору № 26/07-01 от 26.07.2004.

Отношения займа между предпринимателем и обществом с ограниченной ответственностью Компания «АРТА» подтверждаются договорами, ведомостью операций по аналитическому счету 58.2 ООО Компания «АРТА».

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции о необоснованном доначислении налоговым органом налога на добавленную стоимость за июль 2004 года в сумме 1633636 рублей.

Эпизод занижения налоговой базы за январь, июнь и октябрь 2005 года

Заявитель подтвердил представленными в материалы дела доказательствами наличие отношений займа. Гражданское законодательство допускает изменение