Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 09.11.2014 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК),Возвратить госпошлину (ст.104 АПК)

акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону  или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении ООО Агентство «НАС» пришел к выводу о соблюдении установленной процедуры проведения выездной налоговой проверки, об отсутствии оснований для признания недействительным решения Инспекции от 07.11.2012 № 2.11-14/15207976 соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами,                                        ООО Агентство «НАС» в соответствии со статьями 143 Кодекса в налоговых периодах (кварталах) 2008 - 2010 годов являлось плательщиком НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных в том числе продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС при соблюдении названных требований. Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Суд апелляционной инстанции из материалов дела, в том числе оспариваемого решения Инспекции установил, что в ответ на требование Инспекции о предоставлении документов от 11.10.2011 № 2.11-14/626 за период с 01.01.2008 по 31.12.20010                              ООО «Агентство «Норильск Авиатур Сервис» представило в ходе проведения выездной налоговой проверки следующие документы: приказы по приему и увольнению на руководителя и главного бухгалтера и иных должностных лиц, действующих на основании доверенностей, «Налоговый аспект учетной политики» для целей бухгалтерского и налогового учета, карточки и журналы проводок по счетам 62.1, 76.5, 51, 91.1, 70, 68.1, кассовые книги, налоговые регистры учета доходов и расходов («сводные налоговые регистры доходов от реализации» за 2008-2010 годы, «сводные налоговые регистры прочих расходов» за 2008-2010 годы), налоговые регистры внереализационных доходов и внереализационных расходов («сводные налоговые регистры внереализационных доходов» за 2008-2010 годы, «сводные налоговые регистры внереализационных расходов» за 2008-2010 годы), ведомости учета рабочего времени, банковские документы, платежные поручения, выписки по расчетным счетам, книги покупок, книги продаж, журналы учета полученных счетов-фактур и журналы учета выставленных счетов-фактур, счета, счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ, акты приема-передачи материально-производственных запасов, ведомости начисления и выдачи заработной платы, налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц, справки о доходах физических лиц и удержанного налога на доходы физических лиц, списки работников организации, штатное расписание, договоры, контракты, агентские соглашения, акты сверок взаиморасчетов, ежемесячные сводные справки по пролету рейсов в разрезе по рейсам и контрактам, ежедневные, ежедекадные и сводные отчеты кассиров о продаже и возврате авиабилетов, приложения к реестру движения денежных средств (с указанием № авиабилета, ФИО пассажира, направления, № рейса), финансовые отчеты, копии авиабилетов (полетные купоны), сводные таблицы по выполненным рейсам, отчеты о движении бланков строгой отчетности, акты приема-передачи бланков перевозочной документации, протоколы разногласий, заявления, и иные документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

При анализе представленных 12.01.2012 налоговых регистров Инспекцией установлены значительные расхождения сумм налоговых баз и налоговых вычетов по НДС с данными, отраженными в декларациях. Налоговым органом также установлено, что первичные документы не в полном объеме отражены в регистрах бухгалтерского и налогового учета, данные бухгалтерского учета, налоговые регистры, книги продаж и книги покупок не содержат полной и достоверной информации. Налоговый орган в ходе проведения проверки расчет сумм доходов и расходов произвел на основании данных, отраженных в первичных документах, представленных обществом.

В свою очередь общество, оспаривая законность решения налогового органа, в том числе ссылается на то, что налоговый орган и суд первой инстанции не приняли во внимание переоформленные книги покупок, согласно которым за налоговые периоды 3 и 4 кварталов 2008 года, 3 квартала 2009 года суммы налога, предъявленные к вычету, превышают сумму налога, подлежащую вычету в соответствии с налоговыми декларациями и сумму, учтенную налоговыми органами. За налоговые периоды 1-4 кварталов 2008 годов, 4 квартала 2009 года, 4 квартала 2010 года суммы налоговых вычетов превышают сумму налога к уплате (сумма НДС исчислена к возмещению из бюджета). Общество указывает, что переоформление было произведено в связи с учетом счетов-фактур по дате их фактического получения от контрагентов.

Как указано выше в соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно частям 6, 7 названной статьи для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы. Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях (часть 1).

Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета (часть 2).

В силу пункта 8 статьи 169 Кодекса форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации.

В спорные периоды порядок ведения покупателями и продавцами товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав - плательщиками налога на добавленную стоимость (далее именуются соответственно - покупатели и продавцы) журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, а также оформления дополнительных листов книги покупок и дополнительных листов книги продаж был урегулирован Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации  от 02.12.2000                 № 914.

В соответствии с пунктами 1, 2 названных Правил покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур, в котором они хранятся, а продавцы ведут журнал учета выставленных покупателям счетов-фактур, в которых хранятся их вторые экземпляры. Покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции установил, что заявитель неоднократно переформировывал книги покупок, налоговые регистры учета доходов от реализации и внереализационных доходов, в том числе в ходе проведенной проверки (28.06.2012), при обжаловании решения Инспекции в вышестоящий налоговый орган (26.11.2012), а также в ходе судебного разбирательства.

Согласно апелляционной жалобе общества и позиции, озвученной в ходе судебного разбирательства, заявитель не оспаривает суммы и размер заявленных вычетов при этом не согласен с периодами принятия вычетов.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обществом в установленном порядке не подтвердило право на применение налоговых вычетов (возмещение) НДС в заявленные им периоды.

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 28 постановления от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», при применении пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий. В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

В рассматриваемом споре у общества фактически отсутствовал установленный учет поступающих от контрагентов счетов-фактур. Обществом неоднократно переформировывались, составлялись с измененными показателями и представлялись книги покупок, налоговые регистры учета доходов от реализации и внереализационных доходов. 28.06.2012 общество представило первичные документы, а именно счета-фактуры, а также восстановленные и переформированные книги покупок за проверяемый период (с 01.01.2008 по 31.12.2010).

Учет поступивших счетов-фактур был восстановлен в ходе проведения выездной налоговой проверки, при этом соответствующие счета-фактуры, что самим обществом не оспаривается, учтены Инспекцией при расчете налоговой базы по НДС. При исчислении налога первичные документы учитывались налоговым органом по датам их составления.

В свою очередь довод общества об учете счетов-фактур по дате их поступления непосредственно обществу документально не подтвержден: из материалов дела не следуют обстоятельства, позволяющие достоверно установить дату получения обществом конкретного счета-фактуры.

Указанные Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, устанавливая возможность внесения изменения в книгу покупок, не предусматривали возможности переоформления самой книги покупок. Неоднократное изменение регистров бухгалтерского учета в виде книги покупок общества с отражением различных периодов регистрации счетов-фактур не соответствует установленному порядку ведения бухгалтерского учета и учета поступающих счетов-фактур.

Наличие