Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 10.05.2008 по делу n А33-3259/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

(отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Данная норма означает, что при обнаружении ошибки должна быть пересчитана сумма налога за тот период, в котором допущена ошибка. В результате может быть выявлена сумма излишне уплаченного налога или налоговая задолженность за указанный период. Поскольку в статье 54 Налогового кодекса Российской Федерации речь идет об ошибках (искажениях), то суд первой инстанции правомерно признал под ошибкой в контексте данной статьи сам факт неправильного формирования налогооблагаемой прибыли за определенный налоговый (отчетный) период, следовательно, не имеет значения, по какой причине (объективной или нет) в данном случае затраты 2002 года были отражены в 2003 году.

Судом первой инстанции обоснованно указанно, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным периодам), в текущем (отчетном) налоговом периоде необходимо руководствоваться пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации и производить перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки. Следовательно, довод налогоплательщика о том, что он имел право отразить в 2003 году сумму амортизационных отчислений в размере 209 135,56 рублей, ошибочно не начисленных в 2002 году со ссылкой на пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации как исправление ошибок прошлого периода, правомерно признан судом первой инстанции несостоятельным.

Вместе с тем, судом первой инстанции сделан верный вывод об отсутствии оснований для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду.

В соответствии с пунктом 1 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора  налогоплательщиком или плательщиком сбора.

Из материалов дела (налоговая декларация по налогу на прибыль за 2003 год, страница 11, код строки 240, раздел «Расходы не учитываемые в целях налогообложения») следует, что расходы, не вошедшие в налогооблагаемую базу составили 526 678,00 рублей. В данную сумму включены представительские расходы сверх нормы, расходы не принимаемые для целей налогообложения, доходы не учитываемые в целях налогообложения и исправление ошибок прошлого периода (в том числе 209 135,56 рублей амортизация в отношении экскаватора ЭО-5126), что подтверждается оборотно - сальдовой ведомостью по счету 91.2 «Прочие доходы и расходы за 2003 год», карточкой счета 91.2 «Прочие доходы и расходы: исправление ошибок прошлого периода за 2003 год», карточкой счета 02.2 «Основные Средства: Гусеничный экскаватор...». Следовательно, налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2003 год определена налогоплательщиком без учета амортизационных отчислений на прочие расходы. Налоговый орган данные обстоятельства не опроверг доказательствами. Таким образом, довод налогового органа о том, что указанные амортизационные отчисления уменьшили налоговую базу по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов, не подтверждается материалами дела и обоснованно не принят судом первой инстанции.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об отсутствии оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 50 192,53 рублей, начисления пени, и привлечения к налоговой ответственности в сумме штрафа 10 038,50 рублей.

Эпизод по внереализационным расходам (пункт 1.3. решения № 1)

Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик в суде первой инстанции не оспаривал, что в нарушение указанной нормы им были неправомерно учтены в 2004 году внереализационные расходы на сумму процентов по договору займа с Кравченко В.А. от 08.04.2003, от 14.07.2003 в размере 99 813,70 рублей, начисленных за 2003 год. Как видно из материалов дела (акт выездной налоговой проверки, решение налогового органа) указанные расходы, как налогоплательщиком, так и налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки не были приняты при исчислении налога на прибыль за 2003 год. Поскольку, указанная сумма расходов не была учтена при исчислении налога за 2003 год налогооблагаемая база в указанном периоде была завышена, следовательно, и налог на прибыль, исчислен к уплате в бюджет в большем размере.

Поскольку в предшествующем периоде налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2003 год оказалась завышена на сумму 99 813,70 рублей (соответственно, завышен налог на прибыль), следовательно, занижение налогооблагаемой базы в последующем периоде не означает неуплаты налога. Таким образом, отсутствуют основания к доначислению налога на прибыль за 2004 год в сумме 23 955,29 рублей, начисления пени за неуплату указанной суммы налога и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 4 715,92 рублей: 205 040,2 х (23 955,29 : 1 042 777).

Таким образом, по перечисленным выше эпизодам налоговый орган неправомерно привлек общество с ограниченной ответственностью «Аргумент» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 170 687,50 рублей.

Налог на добавленную стоимость.

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью «Аргумент» в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Из материалов дела следует, что основанием к доначислению налог на добавленную стоимость в сумме 90 253,53 рублей и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 29 526,30 рублей явилось неисчисление обществом налога в тех налоговых периодах (март, апрель, май, июль, август, сентябрь, октябрь 2005 года), когда происходило поступление денежных средств по договорам финансовой аренды движимого имущества от 21.10.2003 , заключенного с ООО «Красноярское мороженное».

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Как следует из материалов дела 21.10.2003 ООО «Аргумент» заключен договор финансовой аренды (лизинга) с ООО «Красноярское мороженое» от 23.10.2003 ДИ/ПА № 02-1003. 11.03.2005 общество уступило ООО «Арта Плюс» свои права на получение лизинговых платежей на основании договора об уступке прав требования, которые впоследствии ООО «Арта Плюс» были переданы ООО «Красноярский хладокомбинат ХЛАДКО». Налоговым органом данные обстоятельства не оспорены. Налог на добавленную стоимость в сумме 279 152,54 рублей со стоимости произведенной уступки в размере 1 830 000,00 рублей отражен в книге продаж и уплачен в бюджет. ООО «Красноярское мороженое» было уведомлено об уступке прав требования, но перечисляло лизинговые платежи на счет ООО «Аргумент», которые учитывались в бухгалтерском учете как невыясненные платежи на счете 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» налоговым органом данный факт подтверждается на странице 12 оспариваемого решения. Денежные средства, полученные от ООО «Красноярское мороженное», в соответствии с соглашениями о взаиморасчетах от 24.06.2005 и 10.12.2005 были зачтены в счет имеющейся задолженности ООО «Красноярский хладокомбинат ХЛАДКО» перед ООО «Аргумент» с начислением налога на добавленную стоимость.

Учитывая, что поступившие суммы по договору от 23.10.2003 ДИ/ПА № 02-1003 фактически не являлись и не могли являться выручкой по указанному договору ввиду заключения договоров о переуступке прав, то они не должны были учитываться при исчислении налога на добавленную стоимость.

При изложенных выше обстоятельствах доводы налогового органа по данному эпизоду, правомерно признаны судом первой инстанции несостоятельными.

Суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление указанной суммы налога и привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 29 526,30 рублей.

Налог на имущество организаций.

Из материалов дела следует, что налоговым органом во время выездной налоговой проверки установлено, что имущество, переданное по договору лизинга налогоплательщиком, то есть во временное пользование и учтенное последним на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» не было включено в налоговую базу при исчислении налога на имущество. В связи с чем налогоплательщик исчислил налог на имущество за 2004 год только со остатков по счету 01 «Основные средства. Согласно отчетам по основным средствам за 2004 год, содержащим счет 01, 03, налоговая база для исчисления налога на имущество, по мнению налогового органа,                   50 229 186,00 рублей, налог на имущество – 1 105 042,00 рубля. Учитывая, что налогоплательщиком исчислен за 2004 год по налоговой декларации налог в сумме 65 130,00 рублей, налоговый орган за указанный период доначислил ему налог на имущество в сумме               1 039 912,00 рублей, начислил пени, привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 207 982,40 рублей.

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью «Аргумент» в спорный период являлось плательщиком налога на имущество организаций. Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Состав движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств, определен в пункте 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001        № 26н (далее - ПБУ 6/01): здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Порядок ведения бухгалтерского учета объектов основных средств установлен пунктом 4 ПБУ 6/01, согласно которому при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операцион­ного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, информация о наличии и движении основных средств отражается по счету 01 «Основные средства».

В соответствии с Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15, изданным во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 27.06.1996 № 752 «О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в Российской Федерации», условия постановки лизингового имущества на баланс лизингодателя и лизингополучателя определяются по согласованию между сторонами договора лизинга. Имущество, приобретенное лизингодателем в собственность и предназначенное исключительно для передачи его в аренду по договору лизинга, приходуется непосредственно по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» без корреспонденции со счетом 01 «Основные средства».

В приложении к приказу Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» («Бухгалтерский баланс») данные, характеризующие показатель «Доходные вложения в материальные ценности», учитываются отдельно от данных, характеризующих показатель «Основные средства».

Изменения, позволяющие отнести лизинговое имущество к основным средствам, внесены в ПБУ 6/01 приказом Минфина России от 12.12.2005 № 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01».

Таким образом, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета имущество, предназначенное исключительно для передачи в аренду по договору лизинга, до внесения изменений в ПБУ 6/01 не отвечало условиям, позволяющим идентифицировать его в качестве основных средств, приобретенных в целях использования организацией для производства продукции либо для ее управленческих нужд.

Следовательно, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что налогоплательщик правомерно не учитывал стоимость имущества, передаваемого по договорам лизинга, при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций в 2004 году.

При изложенных обстоятельствах судом апелляционной инстанции не установлено безусловных процессуальных оснований для отмены решения суда первой инстанции от 21 декабря 2008 года и для удовлетворения апелляционной жалобы. Таким образом, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение арбитражного суда первой инстанции от 21 декабря 2007 года подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба налогового органа – без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение