Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 27.02.2008 по делу n А33-7883/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

при наличии соответствующих первичных документов.

Из анализа указанных норм следует, что условиями для предоставления вычета являются:

1) факт оплаты товаров (работ, услуг);

2) приобретение товаров (работ, услуг) для использования при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения;

3) наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур,

4) принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет.

В соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации (статьи 54, 153, 166) налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки, налоговых льгот, факт и размер произведенных расходов, их производственную направленность и экономическую обоснованность. Следовательно, для обоснования правомерности применения налоговых льгот и вычетов, данные обстоятельства должен доказывать сам налогоплательщик.

Положения статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности с положениями пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исключают обязанность общества как стороны по делу представлять доказательства в подтверждение обоснованности его позиции, в том числе обоснованности предъявления к вычету НДС. При этом, как правильно указал суд первой инстанции, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представ­ляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законо­дательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которы­ми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов. Между тем, налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответст­вующих хозяйственных операций.

Следовательно, доводы общества о неправильном распределении судом бремени доказывания по делу и нарушении статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции как необоснованные.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерности спорных вычетов по НДС и обоснованности доначисления НДС за ноябрь, декабрь 2002 года,  в силу следующего.

Признавая спорные вычеты по НДС неправомерными, налоговый орган установил недостоверность и противоречивость сведений, указанных в спорных счетах-фактурах. Так ИНН 0814125383/081401001 поставщику ООО «Краслидер» не принадле­жит. ООО «Краслидер» по месту регистрации не находился и не находится, собственных или арендованных поме­щений, офисов или складов не имеет. В подтверждение данных обстоятельств налоговым органом представлен протокол осмотра (обследования) от 02.05.2006.

Заявитель ссылается на то, что указанный протокол является недостоверным доказательством, поскольку обследование проводилось по иному адресу (по адресу: г. Элиста, ул. Ленина, 301 - 259, а не по адресу г. Элиста, ул. Ленина, 301-15); ответчиком не доказано, что в момент существования договорных отношений общества и ООО «Краслидер» последнее не находилось по адресу, указанному в учредительных документах. Однако, указанный довод общества не соответствует материалам дела.

Уставом ООО «Краслидер» от 19.07.2000 предусмотрено, что контрагент заявителя расположен по адресу: Республика Калмыкия, город Элиста, улица Ленина, дом 301, офис 15. Согласно протоколу осмотра (обследования) от 02.05.2006 фактически по адресу: г. Элиста, ул. Ленина, 301-15, ООО «Краслидер» не находится и не находился, а находится Государственное Учреждение «Отдел вневедомственной охраны УВД г. Элиста». Офис по адресу: г. Элиста, ул. Ленина, 301, никогда никому другому не передавался и не сдавался в аренду. На основании Приказа Министерства земельных и имущественных отношений в Республике Калмыкия № ПМ - 06/207 от 30.09.2005 и Распоряжения Правительства Республики Калмыкия от 16.09.2005 № 292-р «Об обмене зданий» офис по адресу: г. Элиста, ул. Ленина 301 никогда никому другому не передавался и не сдавался в аренду. В описательной части данного протокола указано, что по адресу г. Элиста, ул. Ленина, 301, 299, расположен ГУ Отдел вневедомственной охраны УВД г. Элисты, но нет никаких указаний о том, что проводился осмотр только помещения № 299. Таким образом, оснований  для вывода о недостоверности указанного доказательства судом не установлено. При этом, указанное  доказательство подтверждает факт отсутствия поставщика по  адресу, указанному в счетах-фактурах.

Налоговым органом установлено отсутствие реальности затрат по уплате в бюджет налога по спорным счетам-фактурам. Оплата товара по спорным счетам-фактурам произведена заявителем денежными средствами, полученными от ООО  «Группа Апрель» по договорам займа № 1411/1  от 14.11.2002, № 1411/2 от 11.11.2002, которые в этот же день перечислены поставщиком ООО «Группа Апрель» во исполнение договора комиссии № 1к от 30.10.2000. Денежные средства оставались на корреспондентском счете банка. Заявитель собственных денежных средств не имеет, приобретение товара осуществляется за счет заемных средств, погашение обязательств осуществляется зачетом взаимных требований.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные обстоятельства подтверждены материалами дела, а доводы общества о том, что налоговым органом не представлено доказательств неуплаты НДС ООО «Краслидер» в бюджет, а также отсутствия намерений в будущем предпринять действия по возврату заемных средств, а обществом представлены доказательства возврата заемных средств, несостоятельными по следующим основаниям.

Одним из условий применения налогового вычета является фактическая уплата по­ставщику сумм налога на добавленную стоимость, при этом необходимо исследовать, что представляют собой те средства (денежные средства или иное имущество), которые направ­ляются налогоплательщиком в оплату начисленных ему сумм налога на добавленную стои­мость.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выра­женной в Постановлении от 20 февраля 2001 года № 3-П, под фактической оплатой постав­щикам налога на добавленную стоимость следует понимать реально понесенные налогопла­тельщиком затраты в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика на оплату начисленных им сумм налога. Для признания тех или иных сумм налога фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету требуется установление не только факта осуществления нало­гоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произве­денных затрат, а именно: являются ли расходы на оплату сумм налога реальными затратами налогоплательщика. Не осуществив реальные затраты на оплату начисленных сумм налога, налогоплательщик не может обладать правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, начисленную ему поставщикам. Кроме того, передача соб­ственного имущества приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных постав­щиком сумм налога на добавленную стоимость только в том случае, если передаваемое иму­щество ранее получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент приня­тия к вычету сумм налога на добавленную стоимость полностью им оплачено, либо в счет оп­латы реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Согласно данной позиции Конституционного Суда Российской Федерации оплата НДС за счет заемных средств не рассматривается в качестве несения налогоплательщиком реальных затрат, а следовательно, суммы НДС, уплаченные за счет полученных налогоплательщиком займов, непогашенных на мо­мент предъявления вычета, не могут быть возмещены из бюджета. Такое право на предъ­явление суммы НДС к вычету возникает только в момент ис­полнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займов в силу требо­вания о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога на добавлен­ную стоимость. Таким образом, предприятие, использующее вексель третьего лица, имеет пра­во на возмещение налога на добавленную стоимость только при условии, что указанный век­сель был им самим ранее оплачен денежными средствами либо получен в качестве оплаты за отгруженные товары (выполненные услуги) (Определение Конституционного Суда Россий­ской Федерации от 08.04.2004 №169-0).

В Определении от 04.11.2004 № 324-0 Конституционный Суд Российской Федерации указал, что из его Определений, в том числе Определения от 08.04.2004 №169-О не следует, что налогоплательщик, во всяком случае, не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров в составе цены, в частно­сти денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обя­занности по возврату займа). Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспонди­рующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. В том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость, т.е. если имущество, при­обретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи в счет оплаты начисленных сумм налога на добавленную стоимость не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога на добавленную стои­мость, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено.

Как следует из материалов дела, договор займа № 1411/1 от 14.11.2002 ( после того, как он несколько раз продлялся) расторгнут 08.12.2006 соглашением о расторжении договора займа. Общество ссылается на то, что сумма займа на момент подписания данного соглашения составила 31 307 620,94 руб. и   возвращена заемщиком согласно платежным поручениям № 678, 683, 687.

Пункт 5 Соглашения от 08.12.2006 о расторжении договора займа № 1411/1 от 14.11.2002 предусматривает, что обязательства сторон по договору займа № 1411/1 прекращаются с момента вступления в силу настоящего соглашения. При этом данное соглашение содержит положение о том, что задолженность ООО «Торговый Союз» на момент составления соглашения составляет 31 307 620,94 руб. (п. 2 Соглашения). Следовательно, указанный договор займа расторгнут до выполнения заемщиком своих обязательств по данному договору.

Согласно пункту 3 указанного соглашения ООО «Торговый Союз» обязуется выплатить по расторгнутому этим же соглашением договору займа № 1411/1 задолженность. В связи с расторжением договора займа № 1411/1  обязательства по выплате ООО «Торговый Союз» ООО «Группе Апрель» денежных средств в размере 31 307 620,94 руб. возникли уже по новому договору, оформленному Соглашением от 08.12.2006 и должны исполняться со ссылкой на действующий договор (соглашение о 08.12.2006), а не на расторгнутый сторонами договор № 1411/1. Во всех трех платежных поручениях указано, что денежные средства перечисляются в счет возврата долга по расторгнутому к моменту перечисления денежных средств договору № 1411/1, а не по соглашению от 08.12.2006. При этом, обществом не представлено доказательств, что средства, перечисленные по указанным выше платежным поручениям, являются собственными средствами ООО «Торговый Союз».

Кроме того, налоговым органом в ходе проведения проверки установлено и подтверждено материалами дела, что движение финансовых потоков между взаимозависимыми лицами и обществом было организовано таким образом, что заемные средства для приобретения товара от ООО «Группа Апрель» были получены и в тот же день направлены далее в пользу ООО «Краслидер» (т.е. применена транзитная схема прохождения денег), затем в тот же день от ООО «Краслидер» направлены в пользу ООО «Группа Апрель», то есть денежные средства проходили по кругу, а в конце рабочего дня оказывались у того же лица, у которого они изначально находились, что свидетельствует о создании документооборота без изменения фактического состояния расчетов взаимозависимых лиц. Все указанные операции были проведены в одном банке и в течение одного дня. Налоговый орган в обжалуемом решении указал, что указанная схема свидетельствует о наличии особых сроков и форм расчетов. Налогоплательщик не представил доказательства того, что указанные расчеты проводились на основании каких-либо договоров.

Таким образом, представленные обществом платежные поручения не могут являться доказательствами возврата займа, в том числе за счет собственных средств, а, следовательно, доказательствами правомерности заявления ООО «Торговый Союз» вычета в 2002 году.

Кроме того, согласно форме № 1 «Баланс предприятия» и форм № 2 «Отчет о прибылях и убытках» у общества отсутствуют собственные оборотные средства предприятия.

По договору займа № 1411/2 от 11.11.2002 общество ссылается на то, что указанный договор изменен сторонами 15 ноября 2002 года путем заключения «Соглашения о новации Договора займа № 1411/2 от 14.11.2002.

Согласно пункту 1 Соглашения о новации от 15.11.2002 указано стороны настоящего соглашения договорились считать, что обязательства Заемщика перед Заимодавцем, возникшие согласно Договору займа № 1411/2 от 14.11.2002 с принятием настоящего соглашения прекращаются. Стороны берут на себя обязательства, установленные настоящим соглашением, имеющие иной способ исполнения: Заимодавец (ООО «Группа Апрель») обязуется передать Заемщику (ООО «Торговый Союз») простые векселя ООО «Торговый Союз», ООО «Краслидер».

Как следует из содержания указанного соглашения, обязательства ООО «Торговый Союз» по договору № 1411/2 прекратились. Наличие задолженности из указанного соглашения не следует. При этом, как указывает заявитель, у общества осталась задолженность в размере 19 879 000,00 руб. Согласно соглашению о новации ООО «Группа Апрель» (заимодавец, т.е. то лицо, которому должны 19 879 000,00 руб.) еще обязуется передать ООО «Торговый Союз» векселя ООО «Торговый Союз», ООО «Краслидер».

Таким образом, анализ положений соглашения о новации от 15.11.2002 не позволяет сделать вывод о том, что данный документ является доказательством возврата суммы займа, а доводы общества о том, что в указанном соглашении стороны определили иной способ исполнения — погашение займа не денежными средствами, а путем передачи Заимодавцу заявителем своих простых векселей и простых векселей третьего лица, являются несостоятельными.

Векселя, которые перечислены заявителем в апелляционной жалобой, заявителем в материалы дела не представлены.

Суд апелляционной инстанции считает правильными доводы налогового органа о том, что, поскольку вексель - это ничем не обеспеченные обязательства,